Правовое регулирование учета налогоплательщиков как элемента налоговой деятельности государства

Актуальность темы

исследования. Государственный контроль правильности исчисления и уплаты налогов, полный и достоверный анализ различных критериев, факторов и процессов, влияющих на процессы налогообложения, и эффективность налоговой системы в целом, невозможен без надлежаще организованной системы учета налогоплательщиков как опосредованного института налогового контроля.

Поступающая в налоговые органы информация о налогоплательщиках является одной из составных частей формирующейся в последние годы единой системы налогового мониторинга, вызванной необходимостью создания специальной функционально ориентированной системы слежения, информационного обеспечения и оптимизации мероприятий по повышению эффективности работы налоговой системы, что связано с требованиями усиления регулирующей и фискальных функций последней, улучшения налоговой дисциплины, повышения уровня информированности государственных органов о процессах налогообложения и их эффективности.

И именно необходимостью достижения полноты исполнения доходной части бюджета и недопустимостью ущемления интересов отдельных территорий (в случаях ведения индивидуальным или коллективным предпринимателем деятельности вне места своей регистрации) обусловлена задача совершенствования учета налогоплательщиков.

Проводимая последнее десятилетие налоговая реформа заложила основы правового регулирования современной системы учета налогоплательщиков. Неоспоримую роль в ее упорядочении сыграла часть первая Налогового кодекса РФ, законодательно закрепившая процедуры учета налогоплательщиков, принципы его организации в виде регулятивных норм и ответственность за налоговые правонарушения в сфере учета.

Однако действующая система учета налогоплательщиков еще требует серьезного осмысления и проработки правовых основ ее организации и функционирования.

Актуальность темы

настоящего диссертационного исследования обусловлена многочисленными вопросами, возникающими в правоотношениях по учету налогоплательщиков в налоговых органах, а также практике применения ответственности за налоговые деликты в данной сфере.

Многие из поднимаемых в настоящей работе вопросов вызваны необходимостью совершенствования законодательства в сфере учета налогоплательщиков.

С введением в действие Налогового кодекса РФ впервые в российском налоговом законодательстве введена ответственность за несвоевременную постановку на учет в налоговом органе: нарушение налогоплательщиком сроков подачи заявления о постановке на учет в налоговом органе (ст. 116 НК РФ) и ведение деятельности без постановки на учет в налоговом органе (ст. 117 НК РФ). В силу того, что нормы об ответственности за нарушения, связанные с постановкой налогоплательщиков на учет являются новеллой российского налогового законодательства, и к тому же законодательная конструкция статей не лишена, по нашему мнению, технико-юридических недостатков, практическое их применение связано в ряде случаев со значительными трудностями в разрешении ряда практических и теоретических вопросов. Данные обстоятельства обусловливают задачу исследования указанных составов налоговых правонарушений с позиций рассмотрения их юридической конструкции, а также судебно-арбитражной практики их применения для разрешения ряда теоретических и практических вопросов.

Необходимо отметить, что проблемы учета налогоплательщиков и проблемы ответственности в сфере учета налогоплательщиков исследованы в юридической литературе недостаточно (в сравнении с другими формами налогового контроля), а научные разработки обозначенной темы практически отсутствуют.

Цели и задачи исследования. Целью настоящей работы является изучение и отражение состояния правового регулирования института учета налогоплательщиковразработка научно-обоснованных предложений по совершенствованию как регулятивных, так и охранительных норм в данной сфере в целях соблюдения законности и повышения эффективности их применения.

Исходя из намеченной цели, поставлены следующие задачи исследования:

• определить понятие налоговой деятельности государства;

• выявить и проанализировать функции и значение учета налогоплательщиков в налоговых органахместо данного института в налоговой системе России;

• исследовать нормы налогового законодательства РФ, регулирующие учет налогоплательщиковвыявить и обозначить существующие проблемы в их законодательном закреплении;

• обозначить структуру и особенности правоотношений в сфере учета налогоплательщиков, их место и роль в системе налоговых правоотношений;

• рассмотреть налоговое правонарушение как основание возникновения охранительных правоотношенийопределить составы правонарушений в сфере учета налогоплательщиковуяснить социально-правовое значение норм об ответственности за нарушения сроков постановки на налоговый учетпроанализировать причины правонарушений в указанной сфере;

• исследовать институт налоговой ответственности, уяснив правовую природу и специфику последней;

• рассмотреть правонарушения, связанные с постановкой налогоплательщиков на налоговый учет с позиции научного рассмотрения законодательных конструкций их составовисследовать родовые и видовые признаки элементов составов статей 116 «Нарушение срока постановки на учет в налоговом органе» и 117 «Уклонение от постановки на учет в налоговом органе» НК РФ;

• изучить правоприменительную деятельность налоговых органов и судебно-арбитражную практику привлечения к ответственности по вышеуказанным статьям;

• рассмотреть и обозначить признаки, отличающие диспозиции статей 116 и 117 НК РФпостроить алгоритм разграничения указанных составов;

• обозначить технико-юридические недостатки законодательной конструкции статей 116 и 117 НК РФ, внести предложения по их совершенствованию;

• рассмотреть процессуальные особенности обнаружения и фиксации признаков указанных правонарушений;

Объектом диссертационного исследования является область общественных отношений в сфере налоговой деятельности государства, связанных с учетом налоговыми органами лиц, являющихся как фактическими плательщиками налогов, так и потенциальными налогоплательщиками, а также имущества, с которого могут взиматься налоги. Предметом исследования стали правовые нормы, регулирующие порядок постановки на учет в налоговом органе, а также устанавливающие ответственность за нарушения правил постановки налогоплательщиков на налоговый учет, практика их применения налоговыми и судебными органами.

Методологические и теоретические основы исследования. Методологическую основу исследования составляют общепризнанные методы научного исследования в их взаимосвязи и взаимообусловленности как на теоретическом уровне (системный, сравнительно-правовой, формально-юридический, анализ, синтез, индукция, дедукция и др.), так и на эмпирическом (статистический анализ, исследование документов) — основные положения общей теории права.

При подготовке диссертационного исследования была использована научная и учебная литература по общей теории государства и права, финансовому (в том числе налоговому), административному, гражданскому, уголовному праву.

Теоретической базой работы явились монографические и диссертационные исследования, в том числе таких авторов как С. С. Алексеев, М. В. Баглай, Б. Т. Базылев, Б. Н. Бахрах, К. С. Вельский, С. Н. Братусь, А. Б. Венгеров, О. Н. Горбунова, Е. Ю. Грачева, М. В. Карасева, А. Н. Козырин, Ю. А. Крохина, В. Н. Кудрявцев, О. Е. Кутафин, И. И. Кучеров, О. Э. Лейст, Е. В. Покачалова, М. М. Рассолов, Ю. Н. Старилов, Ю. А. Тихомиров, Н. И. Химичева,.

В.Н, Хропанюк, О. И. Юстус, JI.C. Явич, В. Ю. Яковлев и других авторов, в работах которых затронуты вопросы, относящиеся к теме диссертации.

В работе также использованы теоретические положения и выводы ученых-юристов: В. К. Бабаева, А. В. Брызгалина, С. Н. Живакина, А. А. Курбатова, С. Г. Пепеляева, Г. В. Петровой, А. В. Смирнова и ученых-экономистов: В. И. Гуреева, И. В. Горского, В. Слома, Э. Цыганкова, С. Д. Шаталова и других.

Научная новизна исследования заключается в том, что впервые осуществляется специальное комплексное исследование учета налогоплательщиков как финансово-правового института, входящего в систему налогового контроля.

Тема правового регулирования учета налогоплательщиков как целостное исследование с постановкой проблем еще не разрабатывалась в правовой литературе. Предметом научных разработок являлись лишь некоторые проблемы регулирования учета налогоплательщиков, связанные с его организацией: Актуальные проблемы учета налогоплательщиков в Российской Федерации (на примере Тюменской области): Отчет о научно-исследовательской работе. Рук. — д.ю.н., пр. Севрюгин В.Е.- ТюмГУ. Другие имеющиеся публикации по теме работы, вскрывают отдельные вопросы и проблемы правоприменения и в большинстве своем носят характер практических комментариев соответствующих статей Налогового кодекса РФ.

Изучение же вопросов учета налогоплательщиков в разрезе как материальных, так и процессуальных норм данного института еще не ставилось целью специального исследования. Научный анализ, а также практика применения статей 116, 117 НК РФ в научной литературе еще не разрабатывались.

Отсутствие научных разработок по рассматриваемой проблематике, полагаем, негативно сказывается на правоприменительной практике налоговых органов, а также судебно-арбитражной практике.

Основные положения выносимые на защиту:

1. Предпринимается попытка сформулировать определение понятия налоговой деятельности государства: в широком смысле — как составляющая финансовой деятельности государства, осуществляемая органами государственной власти в процессе собирания (аккумуляции) денежных фондов для реализации государством своих задач и функцийв узком смысле — как деятельность налоговых органов, обусловливающая в целом выполнение функции сбора налоговых платежей, а также (опосредственно) — осуществление государственной налоговой политики.

2. Налоговое правоотношение в сфере учета налогоплательщиков определяется диссертантом как существующее исключительно в правовой форме относительное правоотношение активного типа, имеющее властно-обязывающий характер и возникающее между государством в лице уполномоченных налоговых органов и субъектами, наделенными обязанностями, связанными с осуществлением налоговыми органами налогового контроля, являющееся производным налоговым правоотношением, направленным на реализацию налоговыми органами их контрольных функций.

3. Несмотря на употребление в названии ст. 117 «Уклонение от постановки на учет» НК РФ слова «уклонение», ответственность за ведение неподконтрольной налоговому органу деятельности по данной статье возможна и при неосторожной форме вины налогоплательщика.

4. Бюджетные интересы государства являются не основным, а дополнительным объектом состава статьи 117 НК РФ, поэтому привлечение к ответственности по данной статье возможно и при отсутствии сведений о получении субъектом правонарушения какого-либо дохода от деятельности без постановки на учет или в случаях, когда определить размер дохода не представляется возможным. При этом ведением деятельности в смысле статьи 117 НК РФ должен рассматриваться любой факт вступления в гражданский оборот организации или индивидуального предпринимателя от своего имени в рамках их предпринимательской деятельности.

5. Основным способом обнаружения фактических признаков налогового правонарушения, предусмотренного статьей 116 «Нарушение срока постановки на учет в налоговом органе» НК РФ, является камеральная налоговая проверка, результаты которой должны оформляться актом проверки, а процесс привлечение к ответственности должен содержать все процедуры, установленные статьей 101 НК РФ, регламентирующей производство по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки.

Теоретическая и практическая значимость результатов исследования обусловлена актуальностью и новизной поднятых в диссертации проблем.

Научная разработка проблем финансово-правового института учета налогоплательщиков, выявление его роли и значения как составляющей налоговой системы позволяет использовать ее результаты в дальнейшей законотворческой работе по совершенствованию норм, регулирующих данный институт.

Разработанные теоретические подходы к рассмотрению составов налоговых правонарушений, являющиеся предметом диссертационного исследования, могут использоваться в дальнейшей научно-исследовательской работе, связанной с изучением иных составов налоговых правонарушений.

Результаты исследования признаков, характеризующих составы статей 116 и 117 НК РФ, могут оказаться полезными и быть использованы в практике их применения работниками налоговых органовсудебных органова также налогоплательщиками в целях защиты своих прав.

Изложенные в работе предложения полагаем, могут оказаться полезными в работе по совершенствованию Налогового кодекса Российской Федерации.

Кроме того, содержащиеся в работе теоретические выводы и практические предложения могут быть использованы в учебном процессе при чтении курсов «Финансовое право», «Налоговое право», «Ответственность за нарушения налогового законодательства Российской Федерации" — для подготовки лекций, учебно-методических пособий.

Апробация результатов исследования и их дальнейшая реализация.

Результаты проведенного исследования, основные теоретические положения и практические рекомендации получили апробацию в формах:

— чтение лекций по налоговому праву в Учебно-методическом центре Ставропольской сельскохозяйственной академии;

— публикация ряда статей;

— обсуждение диссертации на кафедре финансового, банковского и таможенного права Саратовской государственной академии права;

— личного опыта работы автора в должности ведущего юрисконсульта, курирующего отдел учета налогоплательщиков, в структуре налоговых органов в период с 1996 по 2001 годы.

Реализация результатов исследования вытекает из прикладного характера проведенного исследования и может быть осуществлена: а) при проведении семинарских занятий с работниками налоговых органовб) в учебном процессе по курсам «Финансовое право», «Налоговое право" — в) в законотворческой деятельности при подготовке изменений и дополнений норм, являвшихся предметом диссертационного исследования.

Структура диссертации обусловлена целями исследования и состоит из введения, двух глав, включающих семь параграфов, заключения и библиографического списка.

Заключение

.

Правовое обеспечение налоговой системы предполагает не только законодательное решение вопросов, связанных с введением налогов, способов их взимания и контроля за их уплатой, но и создание серьезной правовой основы для налогового администрирования, включая систему государственного учета налогоплательщиков.

Без надлежащей организации учета налогоплательщиков невозможен надлежащий контроль за правильностью уплаты налогов, анализ и прогнозирование положения в сфере налогообложения. По результатам учета налогоплательщиков налоговым и другим государственным органам становится доступной для анализа различная первичная информация о налогоплательщиках, позволяющая оптимизировать мероприятия налогового контроля, прогнозировать процесс налогообложения.

Осуществленное в 2002;2003 годах реформирование системы регистрационного учета разрешило многие проблемы в сфере учета налогоплательщиков. Но действующая система учета налогоплательщиков еще требует осмысления и проработки правовых основ ее организации и функционирования, и реализация задач по ее совершенствованию, по мнению диссертанта, должна осуществляться с учетом следующих моментов:

1. Дальнейшее реформирование учета налогоплательщиков должно осуществляться наряду с созданием рационально сбалансированной налоговой системы, способствующей эффективности производства и финансовому оздоровлению экономики страны.

2. Усиление правовых условий для эффективности учета налогоплательщиков. В целом, действующее законодательство обеспечивает реализацию фискальной функции налогового учета, расширив в 2003 году экономико-правовой инструментарий для планомерного учета налогоплательщиков и противодействия уклонению от постановки на учет в налоговом органе.

Однако остались нерешенными вопросы, требующие, по нашему мнению, своего законодательного разрешения.

Так, представляется более целесообразным совместить две системы государственной регистрации — Единый государственный реестр юридических лиц (ЕГРЮЛ) и Единый государственный реестр налогоплательщиков (ЕГРН), чтобы номер юридического лица по единому федеральному государственному реестру был одновременно идентификационным номером налогоплателыцика-юридического лица, что исключит возможность уклонения от налогового контроля за его финансово-хозяйственной деятельностью.

Также представляется необходимым введение порядка использования в целях налогового контроля системы кадастрового и технического (инвентаризационного) учета объектов недвижимости, а на перспективусоздание единого государственного реестра недвижимости, что послужит обеспечению правопорядка, при котором не будет существовать юридическая собственность, с которой не взимается налог.

Эти и другие вопросы требуют окончательного решения при дальнейшем совершенствовании и формировании соответствующей законодательной базы.

3. Учет налогоплательщиков в настоящее время строится на комплексном взаимодействии налоговых органов с органами, обязанными предоставлять необходимую для регистрационно-учетных мероприятий информацию.

В связи с этим необходимо четко регламентировать полномочия каждого органа, избегая дублирования осуществляемых функций.

Нами отмечается, что во время подготовки настоящей работы, в результате кардинального реформирования правового регулирования института учета налогоплательщиков случаи уклонения от постановки на учет или несвоевременной постановки при создании организации стали практически сведены «на нет» — вследствие возложения на налоговые органы функций уполномоченного государственного органа, осуществляющего государственную регистрацию юридических лиц и индивидуальных предпринимателей. Перенесение с 1 января 2004 года «бремени» обязанности по постановке на учет практически по всем основаниям (кроме постановки на учет по месту нахождения обособленного подразделения) с налогоплательщика на налоговый орган привело к значительной утрате актуальности предмета диссертации в части исследования признаков, характеризующих составы статей 116 «Нарушение срока постановки на учет в налоговом органе» и 117 «Уклонение от постановки на учет в налоговом органе». В то же время высказанные автором замечания сохранили свою значимость для случаев привлечения организаций к налоговой ответственности при непостановке или уклонении от постановки на учет при невыполнении ими обязанности встать на учет по единственно сохранившемуся основанию их инициативного учета — по месту нахождения обособленного подразделения.

Кроме того, разработанные теоретические подходы к рассмотрению как самой налоговой ответственности, так и составов вышеуказанных налоговых правонарушений, могут использоваться в дальнейшей научно-исследовательской работе, связанной с изучением иных составов налоговых правонарушений.

В работе предпринята попытка обоснования точки зрения о самостоятельности налоговой ответственности как вида юридической ответственности и выделяет ее особенности. По мнению автора, установление ответственности за нарушение обязанностей субъектами налоговых правонарушений имеет целью стимулировать их активную деятельность, направленную на то, чтобы выполнить возложенные на них законом обязанности и обеспечить их соответствующее поведение. Кроме того, автором выделены следующие цели налоговой ответственности: воздействовать на поведение обязанного субъекта, с тем, чтобы стимулировать в дальнейшем надлежащее осуществление прав и выполнение обязанностей, а также компенсировать потери государственной казны, понесенные в результате несвоевременного или ненадлежащего исполнения субъектом правонарушения своих обязанностей.

В ходе исследования обосновывается точка зрения, что научное развитие института налоговой ответственности в сторону признания его самостоятельности приведет к признанию необходимости законодательной корректировке положений Налогового кодекса в части исключения из него правонарушений, происходящих в «околоналоговом» пространстве (ст.ст. 124 126, 128, 129 НК РВ) и свойственных и иным отраслям и сферам государственного управления, т. е. административным по своей внутренней природе, а посему должных в связи с этим находиться в Кодексе об административных правонарушениях РФ.

Таким образом, практическое значение результатов исследования определяется как актуальностью и новизной поднятых в диссертации проблем, ориентированностью исследования на улучшение эффективности работы налоговых органов в сфере осуществления учета налогоплательщиков, совершенствование норм об ответственности за правонарушения в указанной области регулирования, так и возможностью применения полученных в ходе исследования результатов в дальнейшей научно-исследовательской работе в области исследования налоговых правонарушений и налоговой ответственности.