Развитие системы управленческого учета и анализа затрат на предприятиях промышленности

Актуальность темы

исследования. В современных экономических условиях эффективная организация промышленного производства требует от экономических субъектов активного и последовательного внедрения новых и прогрессивных методов управления. В этих условиях важно не только соизмерять произведенные затраты с полученными доходами, но и вести активный поиск эффективного использования финансовых ресурсов в производственной деятельности предприятия, поскольку любой анализ результатов хозяйственной деятельности промышленного предприятия имеет своей основой именно данные о затратах на производство.

Формирование затрат производства является ключевым и одновременно наиболее сложным элементом формирования и развития производственно-хозяйственного механизма предприятия, охваченного системой управленческого учета и анализа. Именно от тщательного изучения данной системы и успешного ее практического применения зависит рентабельность производства и отдельных видов продукции, взаимозависимость видов * продукции и мест в производстве, выявление резервов снижения себестоимости продукции, определение цен на продукцию, расчет экономической эффективности от внедрения инновационных технологий.

Информационно-учетное обеспечение учета затрат является важным средством выявления производственных резервов, постоянного контроля за использованием материальных, трудовых и финансовых ресурсов с целью повышения рентабельности производства.

В этой связи предлагается много научно-методических разработок и практических рекомендаций по исследуемой проблематике, однако все они не учитывают комплексность учетно-аналитических процедур. Поэтому актуальность темы диссертационного исследования обусловлена дальнейшим развитием системы управленческого учета и анализа затрат.

Степень научной разработанности проблемы. Основные принципы диссертационного исследования основаны на экономических законах, опираются на исследования зарубежных и отечественных авторов. Исследование управленческого учета проводилось многими зарубежными учеными, среди которых: О. Амат, К. Белини, Дж. Блейк, Дж. Брейлди, Ф.

Ляйтнер, Э. Максами, Д. О'Брайэн, Н. Прайор, П. Прудон, Дж. Рис, Ж. Ришар, А. Франчек, Дж. Эрнот и др.

Значительный вклад в исследования в области управленческого учета внесли и отечественные авторы: Е. В. Акчурина, В. П. Астахов, М. А. Бахрушина, Т. П. Карпова, В. А. Константинов, М. М. Коростелкин, В. И. Керимов, Н. П. Кондраков, В. Г. Лебедев, И. А. Маслова, С. П. Суворова, Е. С. Таран, Д. А. Панков, Л. В. Попова, Л. З. Шнейдман и др.

Вопросами развития управленческого анализа занимались И. Н. Богатой, И. Е. Глушкова, Н. П. Кондракова, Т. А. Головиной, Л. Я. Васюкова и др.

Исследования в области учета затрат, расходов проводили С. А. Барышев, Н. А. Боброва, А. Ф. Виноходова, В. А. Залевский, В. Г. Иванова, Т. Б. Кувалдина и другие.

Недостаточная разработанность теоретических и практических аспектов по вопросам развития системы управленческого учета и анализа затрат по отраслям требуют дальнейших исследований, что и предопределило выбор темы и направлений ее разработки. Кроме того, в период сближения с международными стандартами финансовой отчетности система учета и анализа требует более глубокого познания и совершенствования.

Целью диссертационного исследования является разработка теоретических положений и практических рекомендаций в области развития системы управленческого учета и анализа затрат на предприятиях промышленности.

Для достижения сформулированной цели были поставлены и решены следующие задачи:

— уточнить содержание управленческого учета на промышленных предприятиях, предложить модель организации системы управленческого учета;

— обосновать направления проведения управленческого анализа затрат на промышленных предприятиях;

— предложить методику учета затрат в соответствии с системой «Директ-костинг»;

— разработать систему учета затрат в целях принятия управленческих решений;

— предложить внедрение в систему управленческого учета Программы бюджетирования производства и реализации продукции;

— разработать методические рекомендации по расчету прибыли и определению факторов, влияющих на ее изменение.

Область исследования соответствует пунктам 1.9 Проблемы учета затрат и калькулирования себестоимости и 1.12 Финансовый и управленческий анализ Паспорта ВАК по специальности 08.00.12 -Бухгалтерский учет, статистика.

Объектом исследования является направления финансово-хозяйственной деятельности промышленных организаций, раскрывающие сущность и методику управленческого учета и анализа.

Предметом исследования является теоретические и практические учетно-аналитическое процедуры затрат на предприятиях промышленности.

Теоретической и методологической основой исследования являются теоретические и научно-методические положения, содержащиеся в трудах отечественных и зарубежных авторов по учету и анализу затратзаконодательные и нормативные акты по финансовому и управленческому учету в области показателей, формирующих затраты на производствоположения по бухгалтерскому учету и отчетностинаучно-методическая литературапериодические изданияматериалы научных конференций и семинаровофициальная статистическая информация Госкомстата России.

В ходе исследования использовались как общенаучные методы — диалектика, анализ, синтез, аналогия, так и специальные приемы и процедуры: счета, двойная запись, документирование, оценка, балансовое обобщение, отчетность. Положения аргументированы результатами исследований и наблюдений, полученными сравнительно-историческими, диалектно-синтетическим и абстрактно-логическим методами.

Информационной базой диссертационного исследования послужили данные первичных и сводных учетных документов, регистров синтетического и аналитического учета, годовой бухгалтерской и налоговой отчетности ряда промышленных предприятий областей Центрального региона.

Научная новизна исследования заключается в развитии теоретико-методических приемов и инструментов управленческого учета и анализа затрат на предприятиях промышленности, позволяющих в отличие от существующих разработок адаптировать зарубежные технологии к российским современным условиям.

Научная новизна подтверждена следующими научными результатами, выносимыми на защиту:

— уточнено с авторской позиции содержание управленческого учета на промышленных предприятиях, представляющего собой систему производственного учета, бюджетирования и анализа, а также предложена модель организации системы управленческого учета на предприятии, позволяющая принимать эффективные управленческие решения (п. 1.9, 08.00.12);

— научно обоснованы направления проведения управленческого анализа затрат на промышленных предприятиях, позволяющие сравнивать фактические результаты с бюджетными, выявлять причины возникших отклонений, прогнозировать соотношение прибыли, затрат и объемов продаж, доходы и расходы будущих периодов, анализировать поведение приростных, релевантных показателей (п. 1.12, 08.00.12)—.

— разработана методика учета затрат в соответствии с системой «Директ-костинг», способствующая расчету специфических прямых постоянных затрат, системы полумаржи, объемов производства и реализации, себестоимости и позволяющая формировать пирамидальную (ступенчатую) систему калькулирования на базе данных о переменных затратах и специфических прямых постоянных затратах (п. 1.9, 08.00.12);

— предложена система учета затрат в целях принятия управленческих решений, необходимых для дальнейшего нормального функционирования предприятия, а также направления гибкого расчета плановых пропорциональных затрат, позволяющие составлять калькуляцию на каждое изделие, рассчитывать маржинальный доход и находить отклонения статей затрат от установленных норм (п. 1.9, 08.00.12);

— предложено внедрение в систему управленческого учета Программы бюджетирования производства и реализации продукции, обеспечивающей внедрение системы управленческого учетакоординацию и корректировку функционирования системы управленческого учетаобеспечение постоянного взаимодействия и диалога между вовлеченными подразделениями и специалистамиобеспечение вертикальной согласованности действий (п. 1.9, 1.12, 08.00.12);

— разработаны методические рекомендации по расчету прибыли и определению факторов, влияющих на ее изменение, основываясь на данных калькуляции себестоимости по системе «Директ-костинг», позволяющих планировать, учитывать и анализировать себестоимость продукции (п. 1.12, 08.00.12).

Теоретическое значение диссертационного исследования состоит в том, что предложенные разработки позволят систематизировать достижения науки в области учета и анализа затрат и их применении на практике. Теоретическое значение сводится к внедрению: авторского содержания управленческого учета на промышленных предприятиях, модели организации системы управленческого учета на предприятии, позволяющей принимать эффективные управленческие решения, направлений проведения управленческого анализа затрат на промышленных предприятиях, позволяющие сравнивать фактические результаты с бюджетными.

Практическое значение диссертационного исследования заключается в том, что выводы, исследования и предложенные методические рекомендации могут быть использованы промышленными предприятиями в качестве рекомендаций к внедрению в систему управленческого учета Программы бюджетирования производства и реализации продукции, по расчету прибыли и определению факторов, влияющих на ее изменение, основываясь на данных калькуляции себестоимости по системе «Директ-костинг», а также методического обеспечения учетно-аналитической системы на промышленных предприятиях и в качестве консультационных и информационных материалов для руководителей и главных бухгалтеров.

С практической точки зрения значительный интерес для промышленных предприятий представляет методика системы учета затрат. Практические разработки, содержащиеся в диссертации, могут быть использованы в процессе принятия управленческих решений основанные на информации учетных и аналитических процедур.

Достоверность полученных результатов диссертационного исследования подтверждается их практическим использованием.

Апробация и внедрение результатов диссертационного исследования. Основные результаты исследования, сформулированные в диссертации, опубликованы, апробированы в установленном порядке и доложены на Международных научно-практических конференциях «Общество, экономика, образование: портрет России XXI века» (Новомосковск, 2004;2006 гг.), «Система налогового менеджмента, учёта, анализа и аудита в современном экономическом пространстве» (Орел, 2006 г.), «Совершенствование теории и методологии налогового менеджмента и налогового администрирования в условиях нивелирования международных экономических отношений» (Орел, 2009 г.), «Тенденции развития учетно-аналитической системы с учетом требований МСФО в условиях глобализации экономических процессов» (Орел, 2009 г.), «Актуальные аспекты формирования налоговой системы в условиях современных методов построения эффективных многофункциональных моделей налогообложения» (г. Орел, 2009 г.).

Публикации. По результатам выполненного диссертационного исследования опубликовано 28 научных работ, общим объемом 18,8 п.л. из них авторских 9,4 п.л., в том числе в изданиях, рекомендованных ВАК — три.

Объем и структура работы. Диссертация состоит из введения, трех глав, заключения, списка использованной литературы, содержащего 130 источников, приложений. Содержание работы изложено на 203 страницах текста, включает 46 таблиц, 29 рисунков.

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

.

Стандартизация и унификация учетных процессов требует эффективной организации промышленного производства, активного и последовательного внедрения новых и прогрессивных методов управления предприятием. В этих условиях требуется не только соизмерять произведенные затраты с полученными доходами, но и вести активный поиск эффективного использования каждого вложенного рубля в производственную деятельность предприятия. Ведь любой анализ результатов хозяйственной деятельности промышленного предприятия имеет своей основой именно данные о затратах на производство.

Данные учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции являются важным средством выявления производственных резервов, постоянного контроля .за использованием материальных, трудовых и финансовых ресурсов с целью повышения рентабельности производства. Это определяет, что учёт издержек производства занимает доминирующее место в общей системе бухгалтерского учета.

Актуальность темы

диссертационного исследования обусловлена укреплением и усилением использования при внедрении управленческого учета формирования маржинального дохода на предприятиях промышленности.

В ходе диссертационного исследования выявлено, что существуют три основных группы целей учета затрат, и в каждом отдельном случае может быть применимой одна или несколько из них. Исторически маржинальный подход стал использоваться в западных странах тогда, когда исчерпала себя модель экстенсивного развития производства и на ее смену пришла новая модель — модель интенсивного развития, использование которой потребовало решения стратегических задач управления на основе четкого подразделения затрат на прямые и косвенные, основные и накладные, постоянные и переменные, производственные и периодические.

На наш взгляд, наиболее эффективной системой учета маржинального дохода является система «Директ-костинг», представляющая собой систему производственного (управленческого) учёта, основанную на классификации затрат на постоянные, периодические и переменные (на изделие) и включающую учёт затрат по их видам, местам возникновения и носителем затрат, учёт результатов производительной деятельности, а также анализ затрат и результатов и принятие управленческих решений.

Таким образом, для предприятия, работающего в условиях рыночной экономики, часто имеют место экономические ситуации, связанные с колебаниями загрузки производственных мощностей, что влечет за собой изменение объема производства и продаж, а это, в свою очередь, существенно влияет на себестоимость продукции, и, следовательно, на финансовые результаты.

В диссертационном исследовании определено, что существуют два подхода к изучению поведения затрат: микроэкономический и бухгалтерский.

Исследования поведения затрат с позиций микроэкономического анализа носят в основном теоретический характер, и в силу сложности и малой практической применимости они не получили широкого распространения.

Бухгалтерский подход во многом прагматический. Согласно нему затраты упрощенно делятся на две группы: переменные и постоянные. Но даже при использовании данного подхода нельзя игнорировать факт существования смешанного типа большого числа видов затрат, которые носят полупеременный характер.

Нами определены особенности деления расходов на постоянные и переменные в зависимости от изменения объемов производства.

Метод «Директ-костинг» основан на постоянной направленности учета на конечный результат, то есть определение маржи по изделиям, в целом по предприятию и производственному результату (прибыли или убытки) — учете по изделиям только переменных затрат и определение переменной себестоимости по изделиямучете постоянных затрат в целом по предприятию и их отнесение на уменьшение маржи в целях определения производственного результатаопределении маржи по изделиям как базы процесса оперативного управления ценами и ценообразованием.

Все системы управленческого учета, применяемые на западных промышленных предприятиях, характеризуются многими признаками, которые можно положить в основу их классификации. Тут можно говорить о двух системах управленческого учета: системе полного включения затрат в себестоимость продукции, т. е. о традиционном учете по полной себестоимости, и о системе неполного, ограниченного включения затрат в себестоимость по каком-либо признаку, например по признаку зависимости доходов от объема производства, т. е. системе «Директ-костинг».

Поскольку такой признак организации управленческой бухгалтерии, как учет полных затрат, или «Директ-костинг», является существенным и влияет на организацию практически всех элементов подсистемы t. управленческого учета, то «Директ-костинг» назвали системой управленческого учета, несмотря на то, что реальные системы управленческого учета многообразны и определяются многими факторами.

Расчет затрат — это определение стоимостного потребления материалов и услуг с целью оценки производственной деятельности предприятия за расчетный период. Задачами расчета затрат следует отнести определение отклонений и анализ причин их возникновениявыявление последствий хозяйственных решенийдокументирование и установление фактических затрат. В диссертационном исследовании предложена система учета затрат в целях принятия определенного количества управленческих решений, необходимых для дальнейшего нормального функционирования предприятия.

При перерасчете плановых пропорциональных затрат рассчитываются номинальные затраты для каждого МВЗ с дифференциацией по видам затрат на основании фактической загрузки этого МВЗ. Путем разделения затрат на постоянные и пропорциональные обеспечивается, прежде всего, гибкое приведение плановых затрат к соответствующей фактической загрузке.

Косвенное определение загрузки — при косвенном определении загрузки услуги учитываются не непосредственно, а вычисляются в системе исходя из запланированного получения услуг принимающим МВЗ, учитывая при этом соответствующую степень загрузки этого МВЗ.

Затраты МВЗ управления и сбыта поступают в соответствующую область калькуляции продукта. Базой распределения затрат этих МВЗ является выручка за период. Для подготовки отчетов по контроллингу продаж берутся данные с одной стороны из бухгалтерии (проданные количества, цены, выручка по продуктам и клиентам) и, с другой стороны, из расчета затрат (пропорциональные и постоянные производственные затраты на единицу — из калькуляции, суммы затрат управления и сбыта — из расчета по МВЗ).

На наш взгляд, ключевыми факторами, обуславливающими особенности построения системы управленческого учета, можно назвать следующие: особенности нормативно-правового регулирования деятельности организациихарактер деятельности (оказание услуг по строительству) — масштаб деятельностиорганизационная структураотсутствие систем информационного обеспечения для целей управления, программного обеспеченияотсутствие регламентированной схемы документооборота.

Начальным этапом ведения управленческого учета является бюджетирование. Составление бюджета возможно как на год вперед, так и поквартально, что позволяет сделать бюджет более гибким и реальным. Предлагаем внедрить в систему управленческого учета Программу бюджетирования производства и реализации продукции.

На основе плановых и фактических данных о расходах предприятия Программа рассчитывает плановую и фактическую себестоимость видов продукции в разбивке по покупателям и рассчитывает прибыль.

Таким образом, предлагаемая методика обеспечивает внедрение системы управленческого учетакоординацию и корректировку функционирования системы управленческого учетаобеспечение постоянного взаимодействия и диалога между вовлеченными подразделениями и специалистамиобеспечение вертикальной согласованности действий.

В диссертационном исследовании предложен расчет прибыли и выявлены факторы, влияющие на ее изменение, основываясь на данных калькуляции себестоимости по системе «Директ — костинг».

При проведении анализа прибыли и себестоимости продукции ОАО «Кнауф Гипс Новомосковск» по системе «Директ — костинг» необходимо учитывать еще и влияние структуры реализованной продукции.

С помощью предложенной модели в работе установлено, как изменилась прибыль за счет количества (объема) реализованной продукции, ее структуры, отпускных цен, удельных переменных издержек и постоянных расходов предприятия.

Для расчета прибыли в условиях многономенклатурного производства по системе «Директ — костинг» необходимо выявить структуру реализации продукции, удельный вес каждого вида изделия в общей выручке, а также долю маржинального дохода в общей выручке каждого продукта. Эти данные будут необходимы для проведения дальнейшего расчета прибыли.

Максимального значения доля маржинального дохода в выручке достигает при фактическом значении цены и структуры реализации. При изменении суммы удельных переменных затрат до фактического уровня наблюдается снижение Ду на 0,03, однако по сравнению с плановым уровнем, фактическая доля маржинального дохода в выручке осталась практически без изменений. Это говорит о том, что изменение уровня удельных переменных издержек, повлияло настолько отрицательно на изменение Ду, насколько повлияло положительно изменение цены и структуры реализации продукции.

Таким образом, разделение затрат на постоянные и переменные по системе «Директ — костинг» имеет большое значение для планирования, учета и анализа себестоимости продукции. Постоянные расходы, оставаясь относительно неизменными по абсолютной величине, при росте производства становятся важным фактором снижения себестоимости продукции, так как их величина при этом уменьшается в расчете на единицу продукции. Переменные же расходы возрастают в прямой зависимости от роста производства продукции, но рассчитанные на единицу продукции, представляют собой постоянную величину. Экономия по этим расходам может быть достигнута за счет осуществления организационно-технических мероприятий, обеспечивающих снижение их в расчете на единицу выпускаемой продукции. Кроме того, данную группировку затрат можно использовать при анализе и прогнозировании безубыточности производства и, в конечном счете, при выборе экономической политики организации.