Соотношение норм валютного и налогового законодательства Российской Федерации: вопросы теории и практики

Актуальность темы

диссертационного исследования. Современный этап развития Российской Федерации характеризуется продолжающимися экономическими преобразованиями, касающимися и финансов, роль которых в обеспечении правовой и политической стабильности в Российской Федерации огромна. Совершенствование правового регулирования финансов и финансовой деятельности государства является одной из приоритетных задач научно-правовых исследований.

Между тем, осуществление государством в процессе своей финансовой деятельности такой функции как аккумулирование финансовых ресурсов в иностранной валюте является неудовлетворительным. Правовую основу ^ реализации этой функции составляют нормативные правовые акты валютного и налогового законодательства Российской Федерации. Правовое регулирование общественных отношений, возникающих при этом (таких, как: отношения по взиманию фискальных платежей в бюджет, по порядку определения налоговой базы объекта налогообложения, по осуществлению валютного и налогового контроля налоговыми органами и др.) осуществляется без должного учета объективно существующей взаимной связи норм актов этих элементов системы финансового законодательства Российской Федерации.

Вследствие этого современное правовое регулирование этих отношений характеризуется наличием коллизии норм актов валютного и налогового законодательства Российской Федерации, требующей оптимизации ее разрешения. Регулирование валютных операций, на основе которых осуществляется уплата фискальных платежей в бюджет государства, а также института курсовой разницы нарушает основополагающие начала законодательства Российской Федерации о налогах и сборах, изменяет содержание установленных им понятий, а также имеет иные негативные последствия.

Все это, в конечном счете, препятствует достижению целей и решению задач финансовой деятельности Российского государства, а также нарушает права субъектов финансовых правоотношений.

В целях совершенствования правового регулирования финансовой деятельности государства приобретает актуальность постановка теоретической задачи его исследования с позиции имеющейся взаимной связи норм актов валютного и налогового законодательства Российской Федерации.

Теоретические разработки в данной области позволят оптимизировать разрешение коллизии между нормами валютного и налогового законодательства Российской Федерации, а также осуществлять регулирование валютных операций и института курсовой разницы без нарушения основополагающих принципов и изменения содержания понятий, установленных законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.

Актуальность диссертационного исследования обусловливает социально-экономическая потребность в совершенствовании финансового законодательства Российской Федерации и соответствующей правоприменительной практики с учетом исследования регулятивной взаимосвязи норм актов валютного и налогового законодательства Российской Федерации.

Степень научной разработанности темы. Проблемам регулирования финансовой деятельности государства в финансово-правовой науке уделялось значительное внимание.

Исследованиям в указанной области посвящены работы Е. М. Ашмариной, К. С. Вельского, О. Н. Горбуновой, М. А. Гурвича, С. В. Запольского, М. В. Карасевой, Ю. А. Крохиной, Н. П. Кучерявенко, А. А. Пилипенко, Е. М. Ровинского, и других ученых.

До настоящего времени регулирование финансовой деятельности государства с позиций регулятивной взаимной связи норм актов валютного и налогового законодательства Российской Федерации не исследовалось. Это явилось причиной того, что остаются неизученными принципиально важные вопросы теоретического и практического характера. Указанное обстоятельство определило выбор темы диссертационного исследования.

Теоретическую основу диссертационного исследования составили работы известных ученых в области теории государства и права, а также административного права: С. С. Алексеева, В. К. Бабаева, А. В. Дмитриева, В. М. Карельского, Д. А. Керимова, С. В. Кудрявцева, Н. И. Матузова, А. В. Малько, М. Н. Марченко, В. С. Нерсесянца, В. Д. Перевалова, Р. А. Ромашова, И. Н. Сенякина, В. М. Сырых, Ю. А. Тихомирова, Т. Я. Хабриевой.

Особое значение для исследования имели труды ученых в области финансового права, таких авторов как: М. П. Авдеенковой, Д. Г. Алексеевой, О. Ю. Бакаевой, Е. Г. Батанова, Д. А. Белинского, А. В. Брызгалина, М. Е. Верстовой, Д. В. Винницкого, JI. Г. Востриковой, Е. Ю. Грачевой, А. В. Демина, А. Н. Козырина, И. И. Кучерова, А. Я. Курбатова, А. Ю. Лисицына,.

A. М. Науменко, С. Г. Пепеляева, Г. В. Петровой, С. В. Пыхтина, Р. А. Ражкова, И. В. Рукавишниковой, Н. С. Сапожникова, Н. А. Саттаровой, А. А. Сергеева, Ю. Л. Смирниковой, Э. Д. Соколовой, Г. П. Толстопятенко, Г. А. Тосуняна, Ю. В. Тютиной, Я. М. Фальковской, Е. М. Хильченко, Н. И. Химичевой, В. М. Чибинева, А. М. Эрделевского, А. А. Ялбулганова и других авторов.

Автором были использованы материалы диссертаций Н. М. Артемова, А.

B. Емелина, Н. А. Заломиной, М. Г. Кальнея, Ж. У. Курмангалиева, А. Ю. Меркулова, А. С. Селивановского, О. Е. Царевой, Е. В. Шестаковой и других авторов.

Объектом диссертационного исследования являются фискальные общественные отношения, возникающие в процессе осуществления финансовой деятельности государства при образовании бюджета Российской Федерации.

Предметом диссертационного исследования является взаимосвязь норм актов валютного и налогового законодательства Российской Федерации в регулировании фискальных общественных отношений в процессе образования бюджета Российской Федерации.

Цели и задачи диссертационного исследования. Цель диссертационного исследования заключается в определении особенностей финансовой деятельности государства с позиций коллизионной взаимной связи норм актов валютного и налогового законодательства в этой сфере, а также в разработке научно-практических предложений по совершенствованию валютного и налогового законодательства Российской Федерации и практики его применения. Достижение указанной цели предполагает постановку и решение следующих задач:

1. Определить понятие и структуру валютного и налогового законодательства Российской Федерации;

2. Определить понятие «соотношение валютного и налогового законодательства Российской Федерации»;

3. Проанализировать особенности финансовой деятельности Российской Федерации в части соотношения валютного и налогового законодательства Российской Федерации;

4. Выявить коллизии валютного и налогового законодательства Российской Федерации, их генезис и способы разрешения;

5. Выявить особенности и разработать классификацию валютных операций, с помощью которых осуществляется уплата фискальных платежей в бюджет государства;

6. Выявить и раскрыть соотношение валютного и налогового законодательства Российской Федерации в регулировании валютных операций;

7. Выявить особенности и разработать классификацию курсовой разницы;

8. Разработать рекомендации, предложения по решению теоретических и практических проблем исследуемой темы, а также внести предложения по созданию соответствующей нормативной базы, восполнению пробелов и устранению противоречий в действующем законодательстве Российской Федерации.

Методологическую основу исследования составляют общенаучный диалектический метод познания, а также частно — научные методы исследования, в т. ч. метод системного анализа, индукции и дедукции, формально-юридический метод, историко-правовой метод, метод сравнительного правоведения и др.

Эмпирическую основу диссертационного исследования составили соответствующие правовые позиции Конституционного Суда Российской Федерации, судебная практика федеральных арбитражных судов округов по делам об оспаривании решений налоговых органов о взыскании налога на прибыль с дохода организации в виде курсовой разницы.

Научная новизна диссертационного исследования заключается в том, что в нем в ходе исследования финансовой деятельности государства, связанной с формированием бюджета с позиций коллизионной взаимосвязи норм актов валютного и налогового законодательства решена задача определения наиболее оптимальных способов их разрешения.

Научная новизна работы выражается и в теоретическом обосновании характерных признаков валютных операций, на основе которых осуществляется уплата фискальных платежей в бюджет государства, а также в научно обоснованной классификация их видов, в установлении фискального значения официального валютного курса, в определении особенностей объекта налога на прибыль в виде курсовой разницы.

Научная новизна диссертационного исследования конкретизировано выражается в следующих выносимых на защиту положениях:

1. Коллизия норм валютного и налогового законодательства Российской Федерации в сфере финансовой деятельности государства представляет собой противоречие между ними. Так, данная коллизия выражена в разрешении уплаты налога (сбора) в иностранной валюте нормой статьи 9 Федерального закона от 10 декабря 2003 № 173-ФЭ «О валютном регулировании и валютном контроле», но в запрете такой уплаты налога (сбора) нормой статьи 45 «Налогового кодекса Российской Федерации (части первой)» от 31 июля 1998 № 146-ФЗ.

2. С целью оптимизации разрешения коллизии валютного и налогового законодательства Российской Федерации необходимо внести в действующее законодательство Российской Федерации следующие изменения. Пункт 5 ст. 45 «Налогового кодекса Российской Федерации (части первой)» от 31 июля 1998 № 146-ФЗ следует дополнить положением: «обязанность по уплате налога исполняется в иностранной валюте в случаях, предусмотренных настоящим Кодексом, в соответствии с валютным законодательством Российской Федерации». Подпункт 7 пункта 1 ст. 9 Федерального закона от 10 декабря 2003 № 173-Ф3 «О валютном регулировании и валютном контроле» изложить в следующей редакции: «.операций, связанных с осуществлением обязательных платежей (налогов, сборов и других платежей) в федеральный бюджет, бюджет субъекта Российской Федерации, местный бюджет в иностранной валюте». Такой способ разрешения коллизии позволяет, в случае отсутствия необходимости уплаты обязательных платежей в иностранной валюте в бюджет, приостановить действие соответствующей нормы валютного законодательства Российской Федерации на нужный период времени.

3. Российская Федерация, как и субъекты Российской Федерации, муниципальные образования, совершает валютные операции, характеризующиеся такими признаками, как осуществление преимущественно в рамках властных отношений, реализация функции образования государственных (муниципальных) денежных фондов, регулирование валютным и налоговым законодательством Российской Федерации. Главным отличительным признаком таких валютных операций является фискальное взимание, под которым понимается отчуждение материальных благ, принадлежащих на законном основании частным лицам, в пользу государства, субъекта Российской Федерации, либо муниципального образования, осуществляемое на началах обязательности и не носящее характера санкций за правонарушение либо оплаты услуг государственных и муниципальных учреждений. С учетом этого предлагается ввести в научный оборот понятие «фискальные валютные операции» — как валютные операции, с помощью которых осуществляется фискальное взимание, либо обеспечивается осуществление такого взимания.

4. С целью упорядочения их разнообразия, определения содержания, субъективных прав и обязанностей участников фискальные валютные операции классифицированы по следующим критериям: а) по виду платежа — на операции по уплате налогов, сборов, фискальных сборов и таможенных платежейб) по содержанию — на основные и вспомогательные операциив) по волеизъявлению плательщика — на добровольные и принудительные операцииг) по статусу получателя фискальных платежей — на внутренние и внешние операциид) по объекту — на операции, совершаемые с валютными ценностями и операции, совершаемые с валютой Российской Федерации и внутренними ценными бумагами.

5. Запрет плательщикам фискальных платежей производить их уплату в иностранной валюте противоречит принципу равенства участников налогообложения. Это противоречие проявляется в обременении отдельных групп плательщиков фискальных платежей дополнительными расходами (комиссионное вознаграждение за осуществление банковской операции, затраты по продаже иностранной валюты по более низкому курсу по сравнению с курсом Центрального банка Российской Федерации), что влечет необходимость в установлении для плательщиков фискальных платежей возможности выбора уплачивать налог в иностранной валюте, либо в рублях.

6. Курсовая разница, являясь доходом (расходом), образующимся вследствие изменения официального валютного курса у владельца валютных ценностей или участника обязательств (требований), выраженных в иностранной валюте, характеризуется: наличием стоимостной характеристики, отсутствием связи с реализацией 1 валютных ценностей (погашением обязательств (требований), выраженных в иностранной валюте), отсутствием зависимости от участия налогоплательщика в гражданских обязательственных правоотношениях.

7. Современное правовое регулирование курсовой разницы противоречит принципам равенства и справедливости налогообложения, что требует принятие Центральным банком Российской Федерации обязательств по осуществлению купли-продажи иностранной валюты по официальному валютному курсу, а также изменения порядка налогообложения дохода в виде курсовых разниц в части уплаты налога на прибыль организаций после момента реализации валютных ценностей, погашения обязательств (требований), выраженных в иностранной валюте.

На основании выводов, сделанных в работе, вносятся предложения по совершенствованию действующего законодательства Российской Федерации.

Теоретическая значимость диссертационного исследования определяется тем, что сформулированные в нем положения и выводы развивают понятие финансовой деятельности государства с позиции коллизионной взаимной связи норм валютного и налогового законодательства Российской Федерации.

Практическая значимость диссертационного исследования определяется возможностью использования полученных результатов в правоприменительной деятельности в процессе аккумулирования государством денежных средств в иностранной валюте.

Результаты исследования могут быть использованы в правотворческой деятельности на федеральном уровне для согласованного совершенствования норм актов валютного и налогового законодательства Российской Федерации.

Положения диссертации могут быть использованы в процессе преподавания учебных дисциплин «Финансовое право», «Налоговое право», «Валютное право».

Диссертация также может служить базой для дальнейших научных исследований, связанных с проблемами реализации налогового и валютного законодательства Российской Федерации.

Апробация результатов исследования. Основные теоретические положения и выводы получили апробацию в таких формах, как публикация автором 15 статейобсуждение диссертации на кафедре финансового права Российской академии правосудияобсуждение ее отдельных положений на международных научно-практических конференциях на темы «Социально-правовые проблемы окружающей природной среды в современных условиях» в Уфе 6−7 октября 2004 года, «Современные проблемы теории налогового права» в Воронеже 4−6 сентября 2007 года, на Всероссийской научно-практической конференции «Социально-экономические проблемы переходного периода» в Уфе — Нефтекамске 7−8 июня 2002 года, на Российской научно-практической конференции «Роль права в развитии социально-экономических отношений в современной России» в Екатеринбурге 12−17 мая 2003 года.

Апробация результатов диссертационного исследования производилась также в ходе преподавания учебной дисциплины «Финансовое право» в институте права Башкирского государственного университета, что подтверждается соответствующим актом о внедрении.

Структура диссертационного исследования определена основными целями и задачами и состоит из введения, двух глав, объединяющих пять параграфов, заключения.

Заключение

.

В результате проведенного в диссертационной работе исследования отмечается, что совершенствование правового регулирования финансовой деятельности Российской Федерации требует учета имеющейся взаимной связи норм актов валютного и налогового законодательства РФ.

В ходе исследования автором сформулированы следующие выводы, а также предложения по совершенствованию действующего российского законодательства.

Общетеоретическое понимание системы законодательства Российской Федерации в широком и узком смысле предопределяет рассмотрение валютного и налогового законодательства РФ так же в широком и узком смысле в качестве подотраслей (либо нескольких подотраслей) системы законодательства Российской Федерации, для каждого из которых характерна своя структура и круг регулируемых отношений.

В узком смысле валютное законодательство РФ представляет собой комплексную подотрасль финансового законодательства Российской Федерации, состоящую из системы федеральных законов, регулирующих валютные отношения, основными разновидностями которых являются отношения в сфере валютного регулирования, в сфере валютного контроля и в сфере валютного обращения.

В широком смысле валютное законодательство РФ в качестве комплексной подотрасли финансового законодательства Российской Федерации представляет собой систему нормативных правовых актов, регулирующих валютные отношения, а, равно, иные связанные с ними отношения, регулирование которых обеспечивает реализацию единой государственной валютной политики, устойчивость валюты РФ и стабильность внутреннего валютного рынка РФ.

В узком понимании налоговое законодательство РФ, являясь институтом финансового законодательства Российской Федерации, представляет собой совокупность нормативных правовых актов, регулирующих отношения в сфере исключительно налогов, в т. ч. властные отношения по установлению, введению и взиманию налогов в Российской Федерации, а также отношения, возникающие в процессе осуществления налогового контроля, обжалования актов налоговых органов, действий (бездействия) их должностных лиц и привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения.

В широком понимании налоговое законодательство РФ представляет совокупность нормативных правовых актов, регулирующих отношения в сфере фискальных платежей, элементами которого являются такие подотрасли и институты финансового и таможенного законодательства Российской Федерации как законодательство о налогах и сборах, законодательство РФ о таможенных платежах и законодательство РФ о фискальных сборах.

Регулятивное соотношение валютного и налогового законодательства РФ представляет собой взаимную связь между нормами актов указанных отраслей законодательства Российской Федерации, проявляющуюся в различных формах правового регулирования, и определяющую в сфере финансовой деятельности Российской Федерации ее особенности по субъектно-объектному составу, функциям, способам и форме.

Субъектами, определяемыми соотношением валютного и налогового законодательства РФ в сфере финансовой деятельности Российской Федерации, являются органы федерального уровня, либо уровня субъекта Российской Федерации. При этом правотворческая деятельность осуществляется органами федерального уровня, компетенцию которых составляет правотворчество как в области валютного, так и налогового регулирования, а правоприменительная деятельность осуществляется органами федерального уровня, либо уровня субъекта Российской.

Федерации, у которых финансовая деятельность в налоговой или валютной сфере составляет часть их компетенции, либо является их специальной компетенцией.

Объектом, определяемым соотношением валютного и налогового законодательства РФ в сфере финансовой деятельности Российской Федерации, выступают либо экономические отношения, воплощающиеся в определенный результат и характеризующиеся наличием связи с иностранным элементом (либо выражением их результата в иностранной валюте, либо участием в них нерезидентов, определяемых таковыми в соответствии с валютным законодательством РФ), либо организационные отношения, выражающиеся в определенном поведении субъектов.

Функциями, определяемыми соотношением валютного и налогового законодательства РФ в сфере финансовой деятельности Российской Федерации, являются: образование ее денежных фондов и государственный контроль за движением государственных финансовых ресурсов при образовании ее фондов. В рамках этих функций Российская Федерация применяет в качестве основного командно-волевой или императивный способ, а в качестве специального — способ обязательных платежей.

В процессе финансовой деятельности Российской Федерации как сферы соотношения валютного и налогового законодательства РФ возникают финансовые отношения, регулирование которых осуществляется в т. ч. и валютным, и налоговым законодательством РФ. Основные группы регулируемых отношений: отношения по взиманию фискальных платежей в бюджет, отношения по порядку определения налоговой базы объекта налогообложения, отношения по осуществлению валютного и налогового контроля налоговыми органами.

Коллизия валютного и налогового законодательства РФ возникла с принятием ФЗ от 10 декабря 2003 № 173-Ф3 вследствие регулирования.

Налоговым кодексом Российской Федерации (частью первой)" от 31 июля 1998 № 146-ФЗ и ФЗ от 10 декабря 2003 № 173-Ф3 одной группы отношений: по уплате налогов (сборов) в иностранной валюте в соответствующий бюджет государства (муниципального образования) — в отношении таможенных платежей коллизия валютного и налогового законодательства РФ возникла с 01 января 2007 года, когда действие нормы «Таможенного кодекса Российской Федерации» от 28 мая 2003 № 61-ФЗ, позволявшей уплачивать таможенные пошлины и налоги в иностранной валюте, было приостановлено.

Наличие коллизии норм актов валютного и налогового законодательства РФ свидетельствует об ее объективном характере, а также отсутствии согласованного концептуального подхода к выбору способов ее разрешения, в результате чего у налогоплательщиков (плательщиков сборов) отсутствует возможность — производить уплату налога (сбора) в иностранной валюте, а у плательщиков таможенных платежей имеется возможность — осуществлять уплату налогов и таможенной пошлины в иностранной валюте.

Российская Федерация (субъекты Российской Федерации, муниципальные образования) осуществляет валютные операции, которые представляют собой юридически значимые действия, ведущие либо к изменению субъекта права на валютные ценности, валюту РФ или внутренние ценные бумаги, либо к их трансграничному перемещению или международному переводу, либо, за исключением иностранной валюты, к их внутреннему переводу.

Российская Федерация (субъекты Российской Федерации, муниципальные образования) осуществляет, в т. ч. валютные операции, характеризующиеся главным отличительным признаком — фискальным взиманием, под которым понимается отчуждение материальных благ, принадлежащих на законном основании частным лицам, в пользу фиска, осуществляемое на началах обязательности и не носящее характера санкций за правонарушение либо оплаты услуг государственных и муниципальных учреждений.

Как представляется, это обстоятельство позволяет ввести в современный научный оборот (в легальную терминологию) понятие фискальной валютной операции — валютной операции, на основе которой осуществляется фискальное взимание, либо обеспечивается осуществление такого взимания.

Участие резидентов и нерезидентов, определяемых таковыми валютным законодательством РФ, в осуществлении фискальных валютных операций ограничивается налоговым законодательством РФ отдельными случаями. Одновременно участие резидентов и нерезидентов в осуществлении фискальных валютных операций действующим законодательством РФ не ограничивается, если получателем фискальных платежей в иностранной валюте является иностранное государство. Участие нерезидентов в осуществлении фискальных валютных операций действующим законодательством РФ не ограничивается, если такие операции совершаются с валютой Российской Федерации.

Центральный банк Российской Федерации независим от любых органов государственной власти в выборе порядка установления официального валютного курса, применяемого в налоговом законодательстве РФ.

Значение официального валютного курса в налоговом законодательстве РФ заключается в установлении размера обязательств плательщиков фискальных платежей перед бюджетом.

Курсовая разница представляет собой вид дохода (расхода), образующегося вследствие изменения официального валютного курса у владельца валютных ценностей или участника обязательств (требований), выраженных в иностранной валюте. В этом качестве она характеризуется: наличием стоимостной характеристики, отсутствием связи с реализацией валютных ценностей (погашением обязательств (требований), выраженных в иностранной валюте), отсутствием зависимости от участия налогоплательщика в гражданских обязательственных правоотношениях.

Современное правовое регулирование курсовой разницы характеризуется неопределенностью в установлении содержания понятия «курсовая разница» ч по отношению к налогоплательщикам — физическим лицам, что влечет отсутствие механизмов эффективного налогообложения курсовой разницы у налогоплательщиков — физических лиц и контроля над указанными процессами. Содержание понятий «доход» и «реализация товара», установленных налоговым законодательством РФ, при регулировании курсовой разницы изменяется, что является недопустимым.