Совершенствование организации управленческого учета на хлебопекарных предприятиях

Актуальность темы

исследования. Хлебопечение относится к социально значимой отрасли национальной экономики, так как одним из факторов повышения продовольственной безопасности государства является стабильное и повсеместное обеспечение населения страны высококачественными хлебобулочными изделиями в широком ассортименте и по доступным ценам.

Эффективность функционирования коммерческих организаций в различных отраслях, в том числе и в хлебопекарной промышленности, зависит в значительной мере от хозяйственного механизма, адекватного современным экономическим условиям, составной частью которого является управленческая деятельность. Система управления предприятием реализуется через такие функции, как учет, планирование, нормирование, организация и контроль за производственной деятельностью.

Экономическая информация о результатах финансово-хозяйственной деятельности формируется в системе бухгалтерского учета, регулируемой в настоящее время на различных уровнях. На первых трех уровнях методологию российского учета разрабатывают специалисты Министерства финансов России, отраслевых министерств и ведомств, профессиональных объединений и т. д. Общеотраслевые методические документы не в полной мере учитывают всю вариативность и многообразие хозяйственных ситуаций, возникающих в практике деятельности экономических субъектов различной отраслевой направленности. Поэтому современные хлебопекарные предприятия испытывают затруднения при разработке методического обеспечения учета хозяйственной деятельности для различных целей, в том числе и для цели управления.

В значительной степени решить проблему управления производством помогает постановка управленческого учета, однако имеющиеся в экономической литературе методические рекомендации по организации бухгалтерского управленческого учета не в полной мере адаптированы к специфике хлебопекарных предприятий.

Для хлебопекарных предприятий характерны высокая зависимость от внешней среды и несовершенный методический инструментарий по учетно-аналитическому обеспечению процесса управления. Поэтому особую значимость для этих предприятий приобретают исследования в области совершенствования информационной базы управления.

Для повышения эффективности системы управления в хлебопекарных предприятиях необходимо своевременное получение детальной информации о процессах и результатах хозяйственной деятельности, которая традиционно формируется в системе управленческого учета.

Степень разработанности проблемы. Методология и организация управленческого учета рассматривались в различное время в работах многих отечественных и зарубежных экономистов. В числе зарубежных авторов следует выделить исследования таких ученых, как: А. Апчерч, Р. Вандер Вил, К. Друри, П. Нидлз, Дж. Рис, Ч. Т. Хорнгрен, Р. Энтони.

Значительный вклад в исследование, становление и развитие управленческого учета в России внесли отечественные авторы: П. С. Безруких, М. А. Бахрушина, Н. Д. Врублевский, A.B. Глущенко, H.A. Ермакова,.

B.Б. Ивашкевич, О. Д. Каверина, Т. П. Карпова, В. В. Ковалев, Н. П. Кондраков,.

C.А. Николаева, В. Ф. Палий, JI.B. Попова, Я. В. Соколов, Л. И. Хоружий и др.

Отдельные элементы системы управленческого учета исследовались в работах: Г. Ю. Касьяновой, С. Н. Колесникова, Г. И Кондратовой, O.E. Николаевой, C.B. Панковой, JI.A. Свиридовой, A.B. Селиверстовой, JI.C. Сосненко, З. С. Туяковой, Т. В. Шишковой и др.

Методология экономического анализа и вопросы, связанные с моделированием факторных систем, рассматривались в научных трудах таких российских ученых как: М. И Баканов, В. И. Бариленко, JI.T. Гиляровская, JI.A. Донцова, Д. А. Ендовицкий, Н. П. Любушин, М. В. Мельник, H.A. Никифирова, Г. В. Савицкая, А. Д. Шеремет и др.

Информационное обеспечение системы управления в хлебопекарной промышленности анализируется в работах: В. Ш. Аншбы, И. П. Богомолова, Е. Г. Ворожбит, Г. П. Егоровой, Е. И. Зубко, В. Е. Керимова, А. П. Косована,.

O.B. Лесных, Е. И. Маргулиса, O.A. Саклаковой, C.B. Федотовой, З. Б. Шифмана и др.

В то же время в работах указанных авторов не в полной мере отражены специфика технологии и организации производства в хлебопекарной промышленности и их влияние на особенности управленческого учета и формирование управленческой отчетности, а именно: ведение учета по центрам ответственности, организация системы бюджетирования, группировка доходов, расходов и финансовых результатов в системе счетов бухгалтерского учета и др.

Актуальность вышеизложенной проблемы, ее недостаточная изученность, теоретическая и практическая значимость определили выбор темы, цель и задачи диссертационного исследования.

Целью диссертационного исследования является развитие теоретических положений и разработка практических рекомендаций по совершенствованию организации управленческого учета на хлебопекарных предприятиях.

В соответствии с указанной целью были поставлены следующие задачи:

— исследовать теоретические подходы к определению понятия «управленческий учет» и рассмотреть содержание системообразующих элементов управленческого учета;

— систематизировать отраслевые особенности хлебопекарных предприятий и выявить их влияние на организацию управленческого учета;

— изучить методы анализа прибыли и влияния факторов на ее изменение применительно к специфике деятельности хлебопекарных предприятий;

— дать критическую оценку современной системе группировки информации о доходах, расходах и финансовых результатах на счетах бухгалтерского учета и выявить возможности ее совершенствования в хлебопекарных предприятиях;

— обосновать методические рекомендации по организации бюджетирования и формированию управленческой отчетности в хлебопекарных предприятиях.

Объектом исследования выступает финансово-хозяйственная деятельность хлебопекарных предприятий Челябинской области.

Предметом исследования являются теоретические, методические и практические вопросы организации управленческого учета на хлебопекарных предприятиях.

Область исследования. Диссертационная работа выполнена в рамках п.п. 1.7. «Бухгалтерский (финансовый, управленческий, налоговый и др:) учет в организациях различных организационно-правовых форм, всех сфер и отраслей» специальности 08.00.12 — Бухгалтерский учет, статистика Паспортов специальностей ВАК (экономические науки).

Теоретическая и методологическая база исследования. Теоретической и методологической основой исследования послужили общие принципы экономической теории, труды ученых и ведущих специалистов в области бухгалтерского учета, экономического анализа, теории управления и информационных систем.

В рамках диссертационной работы применялись общенаучные методы исследования: анализ и синтез, балансовый метод, методы статистического наблюдения, сравнения, абстрагирования, группировок, вычисления обобщающих показателей. При изучении чистой прибыли хлебопекарных предприятий был применен метод системного подхода к изучаемому объекту, что обеспечило комплексность исследования.

Обработка информации осуществлялась с помощью ПЭВМ с использованием пакета EXCEL для Windows.

Информационное и эмпирическое обеспечение работы составили международные и отечественные законодательные и нормативные акты по бухгалтерскому учету. В работе нашли отражение официальные данные статистических органов, справочные и статистические материалы по социально-экономическим показателям регионов Россииматериалы международных, всероссийских и региональных научных и научнопрактических конференцийматериалы монографий, публикации аналитических данных отечественных и зарубежных ученых по экономическим наукам, представленные в печатных изданияхинформационные ресурсы, в том числе Интернета также результаты проведенного автором исследования.

Научная новизна диссертационного исследования заключается в разработке и обосновании научно-теоретических и методических положений по совершенствованию организации системы управленческого учета деятельности хлебопекарных предприятий с целью повышения полезности информации при принятии управленческих решений.

Новые научные результаты, полученные лично автором в ходе исследования, состоят в следующем:

1. Уточнено содержание управленческого учета как совокупности взаимосвязанных элементов, включающей: объекты калькулирования, центры ответственности, систему бюджетирования, рабочий план счетов, комплект форм управленческой отчетности, методику анализа деятельности предприятия. Акцентирование на указанных элементах в управленческом учете направлено на применение единой методики бюджетирования, формирования информации в учете и отчетности о себестоимости продукции (работ, услуг) и повышение качества учетно-аналитической информации.

2. Выявлена взаимосвязь элементов системы управленческого учета с отраслевыми особенностями хлебопекарной промышленности: зависимостью состава затрат от сборника рецептур, широким ассортиментом продукции и необходимостью ежесуточного уточнения планов производства, возможностью использования сырья и готовой продукции в личных подсобных хозяйствах, ограниченностью сроков хранения и реализации продукции, использованием персонифицированной системы скидок для покупателей.

3. Адаптирована модель факторного анализа объема производства, затрат и прибыли для управленческого учета в хлебопекарных предприятиях, отличающаяся группировкой состава постоянных и переменных затрат с учетом специфики отрасли и выделением промежуточных объектов калькулирования (припек, упек), что существенно повысит точность результатов факторного анализа.

4. Предложена группировка доходов, расходов и финансовых результатов предпринимательской деятельности хлебопекарных предприятий на счетах бухгалтерского учета путем открытия специальных субсчетов для цели управленческого учета в составе счетов 20 «Основное производство», 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)», 43 «Готовая продукция», 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», 90 «Продажи».

5. Разработаны схема бюджетирования и комплект форм управленческой отчетности на основе уточнения и дополнения существующих форм первичной документации, предложенной группировки счетов и единого подхода к формированию бюджетных показателей и фактических данных о доходах, расходах и результатах деятельности хлебопекарных предприятий.

Теоретическая значимость работы состоит в уточнении элементов системы управленческого учета, в раскрытии специфики ведения управленческого учета и формирования управленческой отчетности применительно к предприятиям хлебопекарной промышленности, что существенно дополняет теорию и методику современного управленческого учета.

Практическая значимость результатов исследования заключается в том, что разработанные в диссертации методические и практические рекомендации могут найти применение в практике организации управленческого учета хлебопекарных предприятий. Материалы данного исследования могут служить информационной основой для управления деятельностью хлебопекарных предприятий, а также использоваться при преподавании и подготовке методического обеспечения по учебным дисциплинам: «Бухгалтерский управленческий учет», «Комплексный экономический анализ хозяйственной деятельности», «Управленческий анализ в отраслях», «Учет затрат, калькулирование и бюджетирование в отдельных отраслях производственной сферы».

Апробация результатов исследования. Основные положения работы докладывались и обсуждались на международных, всероссийских научнопрактических конференциях в Ярославле (ЯрГУ им. П. Г. Демидова, 2003 г.), Челябинске (УрСЭИ АТиСО, 2003;2009 гг., ЮУрГУ, 2005;2007 гг., ЧГАУ, 2007;2009 гг.), Екатеринбурге (Институт экономики УрО РАН, 2005 г.), Первых Екатеринбургских научных чтениях «Управление человеческой репродукцией и инновационным развитием», 2006 г.) — Перми (ПГУ, 2007 г.).

Адаптация факторной модели формирования финансового результата к специфике хлебопекарных предприятий была удостоена гранта Законодательного Собрания Челябинской области и получила I место в номинации «Лучший научно-исследовательский проект» в 2008 году.

Разработанные в диссертации положения и рекомендации применяются в деятельности хлебопекарных предприятий Челябинской области (ООО «Арго», ООО «Мери», ООО «Чебаркульский хлеб»), что подтверждено соответствующими актами о внедрении.

Результаты исследования используются в Уральском социально-экономическом институте (филиал) ОУП «Академия труда и социальных отношений» при преподавании следующих дисциплин: «Бухгалтерский управленческий учет», «Комплексный экономический анализ хозяйственной деятельности», «Управленческий анализ в отраслях», «Учет затрат, калькулирование и бюджетирование в отдельных отраслях производственной сферы» для студентов специальности 80 109 «Бухгалтерский учет, анализ и аудит».

Публикации. Основные положения диссертационного исследования опубликованы в 17 научных работах общим объемом 10 п. л., из которых 9,2 п. л. авторские, в том числе в одной монографии и четырех статьях в изданиях, рекомендованных ВАК РФ.

Объем и структура диссертационной работы. Диссертация состоит из введения, трех глав, заключения, списка использованных источников и приложений. Диссертация изложена на 158 страницах основного текста и содержит 23 рисунка, 37 таблиц.

Список использованных источников

включает 160 наименований.

Выводы по главе 3:

1. В параграфе 3.1 показана необходимость деления затрат на постоянные и переменные, выполнен факторный анализ прибыли от продаж ООО «Арго» по существующим и предложенной методикам.

2. В параграфе 3.2 выполнен анализ ассортиментной политики по предложенной методике.

3. В параграфе 3.3 проведены расчеты по внедрению нового оборудования, с использованием предложенной методики.

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

.

Результаты проведенного диссертационного исследования позволяют сделать основные выводы.

Хлебопекарная промышленность России относится к ведущим пищевым отраслям АПК. Сегодня в России производится около 800 наименований хлебобулочных изделий на основе технологий, разработанных российскими учеными. Хлеб выступает как социальным, так и рыночным продуктом одновременно. По данным Росстата, в структуре стоимости минимального набора продуктов питания доля хлеба, круп и макаронных изделий составляет 25%.

Актуальной проблемой на сегодняшний день остается качество управления промышленными хлебопекарными предприятиями. После реформирования плановой экономики изменилось состояние рынка сбытарасширился товарный ассортимент, повысились требования к качеству обслуживания покупателя, изменились технологии производства, возрос уровень конкуренции. Несмотря на то, что хлебобулочная продукция относится к товарам первой необходимости и на данные продукты, как правило, спрос стабилен, производители хлеба испытывают трудности в управлении хозяйственной деятельностью.

Предприятия хлебопекарной промышленности имеют свои специфические особенности, которые обусловлены не только технологическим процессом производства продукции, но и организацией производственного процесса, структурой управления. Однако в настоящее время на многих хлебопекарных предприятиях управленческие решения принимаются, в основном, полагаясь на опыт, интуицию управленческого персонала. Хлебопекарные предприятия в не меньшей степени нуждаются в построении эффективной системы управления, но реализация этой цели сталкивается с рядом проблем.

Во-первых, в силу специфики действующего российского законодательства, система бухгалтерского учета строится не по принципу обеспечения руководителя управленческой информацией, а с позиции сбора данных для расчетов по налогам.

Во-вторых, в значительной степени решить проблему управления производством помогает постановка управленческого учета, однако имеющиеся в экономической литературе методические рекомендации по постановке управленческого учета и управлению производством крайне редко адаптированы к специфике хлебопекарных предприятий и в полной мере не учитывают всю вариативность и многообразие хозяйственных ситуаций, возникающих на практике.

Существуют разные точки зрения на проблемы сущности, места и роли управленческого учета в системе управления финансово-хозяйственной деятельностью предприятия. Поэтому были выделены три подхода к понятию управленческий учет.

Первый подход основан на том, что управленческий учет сводится к учету затрат, то есть к производственному учету.

Второй подход связан с тем, что управленческий учет формирует не только информацию о затратах, но и любую другую информацию необходимую для принятия управленческих решений. Согласно данному подходу авторы утверждают, что на основе собранной информации используются такие функции системы управления предприятием как планирование, организация, оценка и контроль за производственной деятельностью, контроль и оценка организации в целом, управление и т. д.

Третий подход основан на том, что управленческий учет объединяет несколько прикладных экономических наук: планирование, организацию и управление производством, нормирование, бухгалтерский и управленческий анализ.

В современной теории бухгалтерского управленческого учета существуют различные подходы к определению и составу элементов системы управленческого учета. Однако каждый из них решает свою локальную задачу и не обеспечивает реализацию всего комплекса запросов пользователей, что приводит к снижению качества управления.

В частности, отсутствие объектов калькулирования, детализированных до уровня отдельных видов продукции, приводит к искажению данных о себестоимости отдельных изделий, что существенно влияет на управленческие решения, связанные со структурными сдвигами в составе продукции.

Система бюджетирования необходимая для любых организаций, на хлебопекарных предприятиях развита слабо. Отсутствие бюджетирования не позволяет отражать основное отличие бухгалтерского управленческого учета от бухгалтерского финансового учета.

Если не выделять в качестве элемента управленческого учета необходимость разработки рабочего плана счетов для цели управления, то в большинстве случаев экономическими субъектами используется типовой план счетов, который предназначен в основном для цели бухгалтерского финансового учета.

Необходимость разработки специальных форм управленческой отчетности, формирование информации в которых придает управленческому учету завершенный характер. Своевременное доведение показателей управленческой отчетности до пользователей информации существенно повысит ее уместность в процессе принятия управленческих решений.

Отсутствие анализа доходов, расходов и финансового результата деятельности предприятия в составе элементов управленческого учета приводит к тому, что полученная в процессе информация не обрабатывается должным образом, и не выявляются, в частности, причины возникновения отклонений фактических показателей от прогнозных и другие факторы, что негативно влияет на качество управленческих решений.

В экономической литературе существуют различные методики анализа t указанных показателей для обоснования управленческих решений, которые i базируются в основном на модели СУР, учитывающей изменения затрат, связанных с колебаниями объемов производства и функционирующей при условии точного разделения затрат на постоянные и переменные. Однако в традиционной российской системе бухгалтерского учета группировка расходов по отношению к изменению объема производства не предусмотрена. На хлебопекарных предприятиях, как и в других отраслях производства, затраты группируются в основном по экономическим элементам и статьям калькуляции, которые включают как постоянную, так и переменную части.

На основании полученных выводов для совершенствования организации управленческого учета на хлебопекарных предприятиях предложены следующие разработки:

1. Уточнено определение понятия «управленческий учет». Под управленческим учетом автор предлагает понимать информационную систему, включающую совокупность взаимосвязанных и упорядоченных элементов (объектов калькулирования, центров ответственности, схему бюджетирования, рабочий план счетов, комплект форм управленческой отчетности, методику анализа), учитывающую специфику деятельности предприятия, являющуюся объективной основой для принятия эффективных управленческих решений.

Уточненное определение отличается от имеющихся в литературе тем, что комплексное использование предложенного состава элементов в системе управленческого учета позволяет наиболее полно удовлетворять запросы пользователей информации. Целостность и единство элементов данной системы реализуются с помощью применения единых объектов калькулирования, методики исчисления себестоимости в бюджетировании, учете и анализе.

2. Доработана факторная модель, отличающаяся классификацией затрат на производство продукции с учетом изменения объема производства, отражающая особенности хлебопекарных предприятий и позволяющая повысить точность результатов факторного анализа. Новизна предлагаемой модели состоит в особом составе постоянных и переменных затрат с учетом специфики хлебопекарной промышленности и выделении промежуточных объектов калькулирования (припек, упек).

3. Установлена взаимосвязь между спецификой отрасли и элементами системы управленческого учета. Выделенные особенности (зависимость состава затрат от сборника рецептур, широкий ассортимент продукции и необходимость ежесуточного уточнения планов производства, возможность использования сырья и готовой продукции в личных подсобных хозяйствах, ограниченность сроков хранения и реализации продукции, использование персонифицированной системы скидок для покупателей) во многом определяют специфику организации управленческого учета в хлебопекарных предприятиях.

4. Сформирован методический подход к учету доходов, расходов и финансовых результатов с целью формирования показателей в системе управленческого учета с учетом особенностей отрасли. Группировка доходов, расходов и финансовых результатов в системе счетов бухгалтерского учета в составе счетов 20 «Основное производство», 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)», 43 «Готовая продукция», 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», 90 «Продажи» позволяет обеспечить взаимосвязь информации, отражаемой в различных бюджетах и управленческой отчетности.

5. Разработаны схема бюджетирования и комплект форм отчетности с учетом специфики хлебопекарных предприятий. Схема бюджетирования позволяет руководству хлебопекарного предприятия планировать финансово-хозяйственную деятельность с расчетом на достижение определенного финансового результата, а также оторваться от ограничений модели СУР (однопродуктовая линейка, постоянство цен, переменных затрат на единицу продукции, постоянных затрат с изменением объема производства). Комплект форм дает возможность на основе сопоставления бюджетных показателей и фактических данных повысить точность результатов анализа и выявления ответственных лиц.

Таким образом, реализация предложенных в диссертации рекомендаций даст возможность организовать на хлебопекарных предприятиях действенную систему управленческого учета, позволяющую принимать своевременные и экономически обоснованные управленческие решения.