Теория и методология формирования систем внутреннего контроля взаимосвязанных организаций

Актуальность темы

исследования. Глобализация рынков и углубление экономических преобразований в России в числе первостепенных выдвигают задачу повышения качества информационного обеспечения национального хозяйства, что неразрывно связано с совершенствованием систем внутреннего контроля организаций. Удовлетворение общественной потребности в достоверной и структурированной информации возможно лишь на основе развитых систем внутреннего контроля, ориентированных не только на внешний аудит, но и на управление внутрифирменными процессами. Между тем современные системы внутреннего контроля не в полной мере выполняют присущие данному институту функции по устранению информационной асимметрии и повышению результативности бизнеса, особенно в условиях его консолидации. В результате недооценки роли и сохраняющегося традиционного подхода к формированию систем внутреннего контроля хозяйствующие субъекты во многом лишены полезной и профильной информации контрольно-аналитического характера. Проблема недостаточной эффективности систем внутреннего контроля усугубляется тем, что при их научном обосновании и проектировании не в полной мере учитывается влияние институциональной структуры экономики, в частности, особенности взаимосвязанных организаций. Все это предполагает необходимость переосмысления существующей теории и практики функционирования систем внутреннего контроля, разработку концепции их оценки и формирования применительно к взаимосвязанным организациям.

Организация бухгалтерского учета и внутреннего контроля в группе взаимосвязанных предприятий имеет ряд особенностей, обусловленных раз-ветвленностью экономических отношений и интеграцией целей управления. Объектами контроля становятся новые процессы и сегменты, усложняется совокупность учетных операций, что при несовершенном корпоративном законодательстве повышает степень хозяйственного риска и значимость контрольно-аналитической деятельности. В этих условиях надежным инструментом корпоративного управления становится научно-обоснованная система внутреннего контроля, сформированная с учетом видов и циклов деятельностимножественности и конфликтности интересов пользователей информацииразнообразия связей, способов образования и других особенностей групп взаимосвязанных и взаимозависимых организаций, раскрываемых с помощью экономико-математических методов, что обеспечивает устойчивость функционирования бизнеса.

Актуальность проблем формирования эффективных систем внутреннего контроля также обусловлена несовершенством корпоративного законодательства, разнообразием связей и способов формирования групп взаимосвязанных и взаимозависимых организаций. В этих условиях усиливается влияние систем внутреннего контроля на устойчивость функционирования бизнеса и объемы инвестиций. Несмотря на актуальность, теоретическую и прикладную значимость, обозначенная проблема остается недостаточно исследованной.

Степень разработанности проблемы. В исследованиях, направленных на решение теоретических и практических вопросов внешнего и внутреннего контроля, обозначенных в трудах отечественных и зарубежных ученых, можно выделить несколько направлений. Проблемы контроля в системе управления нашли отражение в научных трудах таких ученых, как В. Д. Андреев, М. И. Баканов, И. А. Белобжецкий, Н. Т. Белуха, Б. И. Валуев, Э. А. Вознесенский, Е. А. Кочерин, Л. П. Наговицина, В. Д. Новодворский, О. М. Островский. Формированию концептуальных основ независимого аудита посвящены исследования О. В. Голосова, Е. М. Гутцайта, Ю. А. Данилевского, Т. В. Зыряновой, П. И. Камышанова, А. В. Крикунова, В. И. Подольского, Н. А. Ремизова, В. В. Скобара, В. П. Суйца, А. Д. Шеремета. Теоретические и прикладные аспекты оценки систем внутреннего контроля в процессе аудита финансовой отчетности представлены в трудах следующих ученых: С. М. Бычкова, В. В. Бурцев, Н. Т. Лабынцев, Л. Г. Макарова, Г. В. Максимова, Л. В. Сотникова, А. А. Терехов, В. А. Терехова, С. М. Шапигузов. Проблемы применения методов экономического анализа в контрольно-ревизионной деятельности широко освещены в трудах Л. Т. Гиляровской, О. П. Зайцевой, В. В. Земскова, В. В. Ковалева, В. Г. Когденко, М. В. Мельник, Э. А. Сиротенко, А. Д. Шеремета. Значительный вклад в формирование современной методологии бухгалтерского учета внесли отечественные ученые, труды которых посвящены моделированию учетной политики и системы бухгалтерского учета: А. С. Бакаев, П. С. Безруких, В. Б. Ивашкевич, Н. П. Кондраков, С. А. Николаева, М. Ф. Овсийчук, В. Ф. Палий, М. Л. Пятов, А. Н. Романов, Л. А. Сипко, Я. В. Соколов, А. А. Шапошников, JI.3. Шнейдман. Формирование современной методологии аудита базируется на результатах исследований представителей зарубежных школ Р. Адамса, Э. А. Аренса, Ф. Дефлиза, Г. Р. Дженика, Дж. Робертсона, Д.К. Лоб-бека, Р. Доджа, Д. Р. Кармайкла, Б. Нидлза, М. Б. Хирша. Проблемы бухгалтерского учета, экономического анализа в условиях коропоративного управления и контроля консолидированной отчетности освещены в трудах таких ученых, как А. С. Бакаев, М. И. Баканов, П. С. Безруких, JI.A. Бернстайн, JI.T. Гиляровская, О. В. Ефимова, В. В. Ковалев, М. В. Мельник В.Д. Новодворский, В. Ф. Палий, С. И. Пучкова, Л. В. Соколов, В. П. Суйц,, А. Д. Шеремет, Л. В. Якубовская, О. В. Ярковая.

Однако в работах приведенных авторов не нашли достаточного отражения проблемы организации и содержания контрольной деятельности в интегрированных компаниях, так как многие вопросы, обусловленные характером организационно-экономических отношений до настоящего времени остаются нерешенными или носят дискуссионный характер. Отсутствие комплексных исследований теории, методологии, методики формирования систем внутреннего контроля ограничивает их возможности и не позволяет в полной мере реализовать преимущества корпоративного управления. Актуален поиск новых подходов, при которых контроль выступает не только как функция управления взаимосвязанными организациями, но и как механизм формирования достоверной контрольно-аналитической информации на основе интеграции бухгалтерского учета, экономического анализа, планирования и контроля.

Недостаточная теоретическая разработанность проблемы формирования систем внутреннего контроля взаимосвязанных организаций, необходимость дальнейшего развития теории и методологии, а также востребованность новых практических подходов к организации контроля обусловили своевременность и актуальность исследования, его цели и задачи.

Цель диссертационного исследования заключается в разработке теоретико-методологических и организационно-методических подходов к формированию и оценке систем внутреннего контроля взаимосвязанных организаций для обоснования концептуальных направлений их развития.

Для достижения основной цели поставлены и решены следующие научные и практические задачи:

• обобщены теоретические основы внутреннего контроля, обеспечивающие его формирование как системы;

• проведен анализ эволюции научных взглядов, практики функционирования систем внутреннего контроля, необходимый для обоснования концептуальных направлений их исследования;

• выявлены тенденции существующих исследований систем внутреннего контроля взаимосвязанных организаций с учетом характера организационно-экономических отношений;

• раскрыты особенности предлагаемых методологических подходов в результате анализа элементов системы внутреннего контроля взаимосвязанных организаций, обоснования принципов и взаимосвязи между процедурами их исследования в процессе аудита финансовой (бухгалтерской) отчетности и направлениями формирования этих систем, что позволило обосновать применение модели оценки систем внутреннего контроля;

• разработаны организационные и методические основы формирования систем внутреннего контроля с учетом особенностей деятельности взаимосвязанных организацийV. в.

• сформированы модели функциональных областей системы внутреннего контроля на основе предложенной совокупности показателей, учитывающих циклы деятельности взаимосвязанных организаций;

• предложена методика моделирования системы бухгалтерского учета, как приоритетной области системы внутреннего контроля;

• разработаны и-апробированы подходы к моделированию учетной политики, учитывающие существенность показателей, характеризующих отдельные циклы деятельности взаимосвязанных организаций;

• предложена экономико-математическаямодель оценкиэффективности систем внутреннего контроля и обоснованы направленияих совершенствования.

Предметом исследования/являются теоретико-методологические положения по формированию и функционированию систем внутреннего контроля и организационно-методические подходы к. оценке, их надежности и моделированию учетной политики взаимосвязанных организаций.

Объектом: исследования^ выступают процессы формирования и функционирования систем внутреннего контроляхарактерные для деятельности взаимосвязанных коммерческих и некоммерческих организаций, их системы и средства контроля.

Объектом? наблюдения выступают взаимосвязанные организации-представители разнообразных видов экономической деятельности, в частности, торговые, строительные, посреднические: организации и организации потребительской кооперации. .

Область исследованиям Содержание диссертации соответствует специальности 08.00.12 «Бухгалтерский учет, статистика», области исследованияп.2.5 «Аудиторское и контрольно — статистическое тестирование систем внутреннего контроля» Паспорта номенклатуры специальностей научных работников (экономические науки).

Методологическая основа исследования. Мётодологической базой работы выступают общенаучные принципы и методы исследования, предполагающие изучение экономических отношений и явлений в их развитии и взаимосвязи. В процессе выявления основных тенденций и закономерностей, при подготовке научных рекомендаций и предложений использованы методы сравнительного анализа, экспертных оценок, экономико-математическое моделирование, совокупность экономико-статистических методов.

Теоретической основой исследования послужили научные труды ведущих отечественных и зарубежных ученых в области контроля в рамках маржинальной, неолиберальной и институциональной научных школ, современного воспроизводственного подхода и учетно-контрольной концепцииэмпирические исследования тенденций внутреннего контроля, раскрывающие закономерности функционирования систем внутреннего контролярезультаты мониторинга и монографических исследований, проведенных автором в процессе непосредственного изучения проблем формирования систем внутреннего контроля взаимосвязанных организаций.

Информационная база исследования. Диссертационная работа базируется на основных положениях законодательных актов РФ и нормативно-правовых документов Правительства РФ, Министерства Финансов РФ, а также международных и национальных стандартов аудита. Эмпирической базой исследования явились материалы Федеральной службы государственной статистики РФ, данные бухгалтерского учета и отчетности хозяйствующих субъектов.

Научная новизна исследования. Результаты исследования, полученные автором, и их научная новизна состоят в научном обосновании и разработке теоретических основ и концептуальных подходов к формированию систем внутреннего контроля взаимосвязанных организаций, в том числе:

1. Уточнен понятийно-терминологический аппарат исследования: определена сущность и конкретизировано новое содержание взаимосвязанных понятий: «контроль», «внутренний финансовый контроль», «система внутреннего контроля" — впервые обосновано определение системы внутреннего контроля взаимосвязанных организаций как совокупности иерархически организованных внутренних управленческих стандартов и организационных процедур, упорядоченных менеджментом для обеспечения непрерывности процессов, направленных на формирование достоверной количественной и качественной информации о законности и эффективности корпоративной деятельности, представляемой экономическими субъектами пользователям с учетом их информационных потребностей.

2. Сформулированы базовые положения концепции формирования систем внутреннего контроля взаимосвязанных организаций, основанной на историческом, функциональном, ресурсном, институциональном, воспроизводственном подходах, учитывающей объективные предпосылки и тенденции развития интегрированных компаний, нуждающихся в системах внутреннего контроля, отражающих их организационно-экономические особенности. Предложенная автором концепция отличается от существующих новой структуризацией целевых установок, характерной совокупностью принципов, методик и подходами к моделированию функциональных областей.

3. Разработан методологический подход к исследованию систем внутреннего контроля взаимосвязанных организаций в единстве их оценки и формирования на основе предлагаемого автором характерного инструментария: на основе сравнительного анализа теорий и концепций бухгалтерского учета, внутреннего и внешнего контроля обоснована необходимость интеграции информационной и функционально-управленческой методологий аудита, что обеспечивает логическую целостность и последовательность исследования систем внутреннего контроля взаимосвязанных структурвыявлены особенности функциональных областей систем внутреннего контроля взаимосвязанных организаций в соответствии с формами их интеграции, что позволило обосновать концептуальную модель оценки, отличающуюся от ранее предлагаемых сочетанием пообъектного и циклического подходов, гибкой комбинацией экспертных и экономикоматематических методов, что позволяет учитывать вариативность целей контрольной деятельности;

— сформулированы дополнительные принципы формирования и функционирования систем внутреннего контроля, отличающиеся от традиционно применяемых в аудиторской деятельности и подходов других авторов, ориентированностью на характер деятельности взаимосвязанных организаций: рационализации систем и процессов.

4. Предложена общая модель формирования систем внутреннего контроля взаимосвязанных организаций, отличающаяся от традиционных последовательностью, содержанием сегментного и системного анализа объекта контроля, направленного не только на обоснование количественных параметров, но и на выбор значимых элементов учетной политики и процедур контроля. Особенностью модели выступает гибко формируемая система показателей в качестве индикаторов степени достижения целевых установок, конкретный набор которых определяется формой интеграции, видами и циклами деятельности;

5. Разработаны методика и механизм оценки систем внутреннего контроля взаимосвязанных организаций, которые в отличие от существующих ориентированы на исключение факторов, ограничивающих надежность их оценки за счет применения совокупности экономико-математических методов, таких как регрессионный анализ и модель потенциала многомерного динамического объекта;

6. Предложены конкретные модели учетной политики для торговых и строительных компаний интегрированного типа, в основе которых применение сценарного подхода к ее формированию и новая методика выявления существенных показателей функционирования взаимосвязанных организаций различной отраслевой направленности по циклам их деятельности, включая наряду с известными цикл формирования налоговой базы по налогу на прибыль.

Теоретическое значение диссертационной работы заключается в развитии теоретико-методологических основ и методических подходов формирования системы внутреннего контроля взаимосвязанных организаций.

Предлагаемая автором методология создает основу для методических разработок, способствующих совершенствованию контрольной деятельности, а концептуальные положения дополняют существующие подходы в направлении научного обоснования систем внутреннего контроля взаимосвязанных организаций.

Апробация и внедрение результатов исследования осуществлялась по следующим направлениям: в практике работы коммерческих и кооперативных организацийв учебном процессе. Основные положения докладывались и обсуждались на международных, российских и региональных научных конференциях, в том числе «Актуальные вопросы бухгалтерского учета, аудита и налогообложения», «Евразийский мир: единство и многообразие», «Достижения науки и техники — развитию сибирских регионов», «Информационно-статистическое обеспечение региональных систем управления», «Научный потенциал — кооперации», «Актуальные проблемы финансов и учёта в организациях потребительской кооперации, других сферах и отраслях», «Экономика и менеджмент современного предприятия: теория и практика», «Качество образования: менеджмент, достижения, проблемы».

Публикации. По теме диссертационного исследования опубликовано 27 работ, общим объемом 97,2 п.л. (в т.ч. авторские — 56,5 п.л.), из них 3 монографии, 9 статей в журналах, рекомендованных ВАК для публикации основных научных результатов диссертаций на соискание ученой степени доктора наук.

Объем и структура диссертации. Работа состоит из введения, пяти глав основного текста, списка использованных источников, включающего 307 наименований, 44 приложения, содержит 323 страницы текста, включая 52 таблицы и 57 рисунков.

Выводы по результатам оценки показателей цикла приобретения подтверждаются информацией, характеризующей цикл получения доходов (табл. 4.26).

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

.

С проведением рыночных реформ в России возродился институт аудита, и ему как наиболее эффективной форме внешнего контроля в специальной литературе стало уделяться особое внимание. В результате возникла диспропорция в исследовании научных основ внешнего и внутреннего контроля. В связи с этим современная отечественная наука испытывает недостаток в комплексных научно-практических разработках, посвященных аспектам внутреннего контроля с учетом современной российской специфики.

Исследование эволюции формирования взаимосвязанных терминов «контроль» и «внутренний финансовый контроль» позволило автору выделить три основных направления: управленческое, кибернетическое и правовое. Авторский подход к определению исследуемого термина основан на усилении интеграции отдельных функций управления и необходимости осуществления непрерывного контроля. В связи с этим автор считает, что контроль — это система мер, направленных на непрерывное формирование количественно-качественной информации о функционировании экономического субъекта, обеспечивающей принятие управленческих решений, необходимых для достижения целей его деятельности.

Характеристика контроля по основным признакам, таким как взаимоотношения субъекта и объекта контроля и предмет контроля позволила сформулировать авторское определение внутреннего финансового контроля. Внутренний финансовый контроль есть система внутренних непрерывных процессов, направленных на формирование достоверной количественной и качественной информации о законности и эффективности хозяйственных и финансовых процессов, предоставляемой экономическими субъектами различным пользователям.

Формирование категории «система внутреннего контроля», по нашему мнению, обусловлено необходимостью приведения ее сущностных характеристик в соответствие с динамично изменяющимися потребностями бизнеса.

Между тем, подходы отечественных и зарубежных ученых отличает узко целевая направленность функционирования этих систем, которые в большинстве организаций подчинены целям внешнего аудиторского контроля. Недооценка контрольных функций хозяйствующими субъектами подтверждается тенденциями выявления экономических преступлений в сфере бухгалтерского учета и отчетности. В этой связи автором выделены проблемы, требующие разрешения: во-первых, исследование системы внутреннего контроля при аудите бухгалтерской отчетности ограничивается оценкой надежности этих систем, а их формирование остается практически не изученной областьюво-вторых, основная цель системы внутреннего контроля, достижение которой оценивается в ходе аудита, а именно: обеспечение достоверности информации, не отражает сущностное предназначение этих систем — обеспечение органов управления контрольно-аналитической информацией, хотя выявленные тенденции с очевидностью доказывают приоритетность этой задачив-третьих, в условиях развития контрольных методологий и возникновения непрерывного аудита последующее оценивание совершенных операций не отвечает потребностям пользователей информации, так как не обеспечивает соблюдение требований своевременности для принятия качественных управленческих решений.

В связи с этим основой авторского подхода к исследованию систем внутреннего контроля выступает расширение системы целевых установок за счет обязательности учета конкретных интересов пользователей информации, в полном соответствии с которыми должны формироваться системы внутреннего контроля. Используя базовую категорию «система», автор определяет систему внутреннего контроля как совокупность внутренних управленческих стандартов и организационных процедур, упорядоченных руководством для обеспечения непрерывности процессов, направленных на формирование достоверной количественной и качественной информации о законности и эффективности деятельности в интересах различных пользователей.

Для конкретизации содержания системы внутреннего контроля взаимосвязанных организаций автором использован институциональный подход, согласно которому современное отечественное законодательство предусматривает следующие виды объединений в сфере предпринимательства, участники которых выступают в качестве взаимосвязанных организаций: финансово-промышленные группы, ассоциации, союзы потребительских обществ, некоммерческие партнерства, простое товарищество. При этом в современных условиях наиболее распространенной формой интеграции выступают холдинговые компании, деятельность которых в полной мере не регламентирована отечественным законодательством. В качестве критериев взаимосвязанности организаций, оказывающих влияние на формирование систем внутреннего контроля, автором определены отношения экономического подчинения, основанные на преобладании одного хозяйствующего субъекта над другими и выражающиеся в возможности одного хозяйствующего субъекта определять решения другого, наличие у сторон общего экономического интереса и согласованной политики. В связи с этим автор определяет систему внутреннего контроля взаимосвязанных организаций как совокупность иерархически организованных внутренних управленческих стандартов и организационных процедур, упорядоченных менеджментом для обеспечения непрерывности процессов, направленных на форлшрование достоверной количественной и качественной информации о законности и эффективности корпоративной деятельности, представляемой экономическими субъектами пользователям с учетом их информационных потребностей.

Автор полагает, что концепция формирования систем внутреннего контроля в условиях рыночных отношений может быть доказана на основе интегрированного подхода к реализации таких функций управления, как планирование, учет, анализ и контроль. Значительный вклад в решение задачи формирования концепций внутреннего контроля внесли ученые, труды которых посвящены истории и теории бухгалтерского учета. Например, представители французской учетной школы связывали развитие бухгалтерского учета со стадиями развития контроля, что подтверждается результатами изучения развития контрольных методологий, проведенного автором исследования. Анализ эволюции финансового контроля показывает, что она была обусловлена, прежде всего, социально-экономическими потребностями человечества в развитии производства, товарно-денежных отношений. Автором установлены закономерности эволюции научных взглядов и практики финансового контроля и потребности в формировании и оценке системы внутреннего контроля.

Развитие контрольных методологий характеризуется качественным изменением методов и приемов контроля: от простой проверки каждой операции с целью выявления полноты и правильности бухгалтерских записей до непрерывного контроля процессов.

Таким образом, историей развития финансового контроля доказана необходимость не только оценки систем внутреннего контроля, но и сознательного их формирования. Кроме того, потребность в исследовании данных систем связана с развитием методологий внешнего аудиторского контроля. При этом на ранних стадиях контроль заключался в реализации разрозненных процедур проверки записей. Дальнейшее развитие методологий связано с применением системного подхода, который послужил основой для возникновения концепций существенности и рисков. Развитие концепций существенности и рисков, в свою очередь, предопределило выделение ключевых процессов, в отношении которых должен осуществляться непрерывный контроль. В современных условиях наблюдается формирование двух методологических направлений аудита: информационная и функционально-управленческая методологии.

Анализ разных экономических теорий и концепций позволил автору выявить положения, определяющие формирование и совершенствование систем внутреннего контроля. Для конкретизации содержания внутреннего контроля использован институциональный подход, согласно ему институт внутреннего контроля есть упорядоченная система, функционирование которой связано с получением, обработкой, анализом и оценкой финансовой информации о состоянии и перспективах развития экономического субъекта.

Таким образом, концепция формирования систем внутреннего контроля — это основанная на историческом, функциональном, ресурсном, институциональном, воспроизводственном подходах система целевых установок, построенная на характерной совокупности принципов, методик и последовательности их формирования и оценки, направленной на совершенствование контрольной деятельности.

В основе авторского подхода к формированию системы внутреннего контроля взаимосвязанных организаций лежит интеграция информационной и функционально-управленческой контрольных методологий. Позиция автора в отношении информационной контрольной методологии заключается в следующем: поскольку оценка систем внутреннего контроля является важным элементом процесса аудита, то решение проблемы формирования информации о функционировании этих систем сводится к определению потребностей пользователей в информации как особом ресурсе для оценки надежности систем внутреннего контроля и установлению источников получения данных для потенциального возникновения функциональной разновидности информации.

Функционально-управленческая методология в полной мере отвечает современным тенденциям исследований в области внутреннего контроля. Во-первых, эта методология предусматривает применение аналитического инструментария, способствующего совершенствованию методики аудита. Такой подход отвечает представлению автора о преобладающей роли в современных условиях аналитических процедур в осуществлении контроля. Это связано со сложностью процессов и форм их реализации, для оценки которых необходимо применение экономико-математического аппарата. Во-вторых, функционально-управленческая методология предусматривает сочетание стандартов бухгалтерского учета со стандартами управления и стандартами системы качества.

Характеризуя побуждающие к разработке научных основ формирования систем внутреннего контроля условия, необходимо отметить, что все отчетливей проявляется тенденция создания в России интегрированных компаний, групп компаний, возникновение которых эксперты связывают с активным развитием и укрупнением бизнеса. Обладая несомненными преимуществами в виде синергетического эффекта, эта бизнес-модель характеризуется низкой степенью управляемости. Прежде всего это объясняется специфичностью подходов к реализации функций управления и отсутствием научно обоснованной системы информационного обеспечения, удовлетворяющего потребностям заинтересованных пользователей. В связи с этим, исследования формированиясистем внутреннего контроля взаимосвязанных организаций должны быть направлены на решение следующих задач:

• повышение управляемости через обеспечение прозрачности и контролируемости бизнеса- • усиление эффективности функционирования группы компаний за счет детального планирования, учета, контроля и анализа деятельности в разрезах различных бизнес-единиц^ направлений^ хозяйствованияпродуктов, услуг, центров финансовой ответственности;

• обеспечение своевременности получения управленческой, налоговойбухгалтерской отчетности;

• повышение качества управленческих решений за счет использования возможностей экономико-математических методов, учитывающих специфику формирования и представления информации.

Принимая во внимание различные основания для возникновенияинтегрированных структур, специфические возможности для контроля и управления, автор считает, что существует возможность определения наиболее значимых элементов контрольной, среды. Так, если формой интеграции выступает холдинг, в котором контроль осуществляется управляющей компанией, независимо от степени ее участия в уставном-капитале бизнес-единиц, то особенностью ее контрольной среды • может быть необходимость организации стратегического контроляконтроль эффективности сегментов бизнесаразработка единых корпоративных стандартов холдинга, в том числе в области контролявнедрение системы бюджетирования.

Особенностями формирования контрольной среды группы компаний, образующих фактический, но не юридический холдинг, является обязательность принятия руководством внутренних стандартов формирования отчетности для целей управления, регламентов, регулирующих организационную и финансовую структуры, распределение ответственности и полномочий. При этом необходимо учитывать обязательность подготовки бухгалтерской отчетности каждым экономическим субъектом, входящим в группу, информация которой должна отвечать потребностям управления. Основным требованием, предъявляемым к информации, отраженной в отчетности, выступает соблюдение сопоставимости показателей отчетности через соблюдение единых правил бухгалтерского учета. Следовательно, приоритетным элементом системы внутреннего контроля взаимосвязанных организаций выступает учетная политика и порядок отражения операций в бухгалтерском учете.

Особенности взаимосвязанных организаций предопределили необходимость дополнения общеэкономических и специфических принципов формирования и функционирования системы внутреннего контроля. К принципам рационализации системы внутреннего контроля автором отнесены принципы правовой обоснованностиструктуризации целей системыобеспечения количественной определенности параметров системыавтоматизации процессов и операций на основе новых информационных технологий. Среди принципов рационализации процессов автором названы правовая регламентация функционирования системы внутреннего контроляориентация на качество формируемой информацииприоритетность значимых процессов (показателей) — автоматизация процессоврегламентация процессов в методиках, инструкциях, стандартах и др.

Предлагаемые автором дополнения существующих принципов позволят сформировать систему внутреннего контроля взаимосвязанных организаций таким образом, чтобы ее функционирование отвечало целям этой системы. В качестве основы для формулировки цели автором определен информационный аспект системы, а именно: характеристика информации, формируемой по результатам внутреннего контроля. Таким образом, цели системы внутреннего контроля определяются в зависимости от потребителей информации, возникающей в процессе осуществления контрольных функций.

Автором выявлено отсутствие методик, позволяющих оценить функционирование системы внутреннего контроля взаимосвязанных организаций. Традиционные аудиторские методы могут быть использованы только для характеристики обеспечения сохранности имущества и достоверности бухгалтерской отчетности. В качестве методов, обеспечивающих эффективность оценки систем внутреннего контроля взаимосвязанных организаций, автором рассматривается метод, предложенный профессором Н. В. Шалановым для оценки потенциала многомерного динамического объекта.

Авторский подход к формированию систем внутреннего контроля отличается от традиционных тем, что он ориентирован на непрерывность и предполагает применение в качестве критериев соответствие процедур контроля целям и задачам организации этих систем. Поэтому для моделирования системы внутреннего контроля необходимо наличие информации об используемых в ходе хозяйственной деятельности ресурсах для определения цели и задач системы внутреннего контроля. Сведения о процессах помогут определить циклы хозяйственной деятельности, а информация о результатах деятельности позволит подчинить систему внутреннего контроля конечным результатам функционирования и определить связи между показателями для диагностики проблем как основы применения экономико-математических методов.

Исследование процессов направлено на выделение циклов деятельности, которые определяют функциональные области и отдельные элементы системы внутреннего контроля. Эта информация, в свою очередь, необходима для выявления индикаторов состояния системы внутреннего контроля. Проведение системного анализа позволило ранжировать элементы системы внутреннего контроля по их значимости посредством определения их влияния на достижение целей функционирования группы взаимосвязанных компаний. Авторский подход к определению циклов деятельности отличается от традиционных тем, что базируется не только на операциях, нашедших отражение в бухгалтерской отчетности, но учитывает такие аспекты, как формирование налоговой базы по налогу на прибыль. В качестве индикаторов, отражающих состояние системы внутреннего контроля, автором сформирована система показателей, характеризующих циклы деятельности.

Авторский подход позволяет определить приоритетные области контроля с учетом особенностей деятельности взаимосвязанных организаций, а именно степень достижения группой компаний и каждой организацией определенных результатов. Такой подход помогает формировать информацию о результатах достижения целей и решения задач, стоящих перед организациями, входящими в группу, и всем бизнес-объединением. В то же время содержание конкретного показателя позволяет определить приоритетные направления в развитии системы бухгалтерского учета. В большей степени это относится к учетной политике организации, так как использование результатов системного анализа создает возможности применения сценарного подхода при ее формировании.

Благодаря применению основных положений этого подхода автором разработаны модели учетной политики взаимосвязанных организаций различной отраслевой направленности на основе результатов оценки значимости показателей деятельности в целях формирования системы внутреннего контроля. При этом содержание императивных норм позволит оценить соблюдение норм действующего законодательства, а закрепление диспозитивных способов должно осуществляться с учетом особенностей деятельности всех организаций, входящих в группу.

Авторский подход к определению направлений совершенствования предполагает применение экономико-математических методов для выявления параметров надежной системы внутреннего контроля. Оценка результатов деятельности для выявления параметров надежной системы' внутреннего контроля осложняется тем, что взаимосвязанные организации далеко не всегда находятся в одинаковых условиях хозяйствования и сопоставимости. Инструментом преодоления этого ограничения, являются методы корреляционно-регрессионного анализа и методы таксономии. Применение данных методов в определении надежных параметров системы внутреннего контроля способствует не только корректной оценке результатов достижения целей функционирования с учетом различных условий хозяйствования взаимосвязанных организаций, но и выявлению разницы между объективно возможным и фактически достигнутым уровнем деловой активности, обусловленной состоянием системы внутреннего контроля. Достоинством применения экономико-математических методов в целях совершенствования системы внутреннего контроля взаимосвязанных организаций является возможность отбора, т. е. каждый этап выступает своеобразным фильтром. Так, на первом этапе ранжирование организаций проводится по уровню состояния системы внутреннего контроля. На втором определяются значимые объекты контроля. Третьим этапом выступает выделение факторов в системе внутреннего контроля, оказывающих существенное влияние на состояние элементов системы внутреннего контроля. Применение этого многоуровневого подхода оправдано в условиях деятельности кооперативных организаций, для которых проведению сегментного и системного анализа должен предшествовать отбор.

Результаты реализации авторской концепции создают необходимую теоретическую и методическую базу для формирования надежных систем внутреннего контроля, отвечающих современным потребностям управления взаимосвязанными организациями, так как обеспечивают объективную оценку достижения целей их функционирования. Применение предлагаемых автором подходов к моделированию учетной политики создает дополнительные возможности для повышения качества информационного обеспечения, необходимого для обоснования решений относительно перераспределения ресурсов, диверсификации деятельности, реструктуризации компаний. Кроме того, результаты применения методов системного анализа могут быть положены в основу разработки качественно новых подходов в аудиторской оценке существенности (материальности).