Моделирование и оптимизация аудита налогообложения предприятий

Четкая научная организация процессов управления любого экономического субъекта является залогом его финансовой стабильности и экономического развития. Эффективное управление экономическим субъектом, в частности, можно достичь путем оптимизации процессов контроля и анализа его финансово-хозяйственной деятельности. Под экономическим субъектом для целей настоящего диссертационного исследования понимаются юридические лица, осуществляющие экономическую деятельность с целью извлечения дохода. В современной экономике функции контроля и анализа финансово-хозяйственной деятельности экономических субъектов, отчасти, возложены на аудит. Аудит — это процесс, посредством которого компетентный независимый специалист накапливает и оценивает свидетельства об информации, поддающейся количественной оценке и относящейся к специфической хозяйственной системе, чтобы определить и выразить в своем заключении степень соответствия этой информации установленным критериям — требованиям законодательства. В отношении контроля над деятельностью экономических субъектов целью аудита является подтверждение достоверности показателей учета результатов финансово-хозяйственной деятельности и отчетности этих субъектов, соответствия этих показателей требованиям законодательства.

Появление аудита в России неразрывно связано с изменением системы хозяйствования и отходом от директивно-плаповых методов регулирования экономики. Экономические преобразования последнего десятилетия, все более развивающаяся экономика России, укрупнение и расширение областей хозяйствования экономических субъектов явилось основной причиной возникновения необходимости в разработке формализованной методики осуществления аудита, в разработке стандартов и общего порядка проведения аудита.

В налоговых системах аудит принято называть налоговым аудитом или аудитом системы налогообложения предприятий (АСНП). АСНП позволяет экономическому субъекту своевременно выявить и устранить ошибки в налоговом учете и отчетности по налогам, что позволяет снизить риск потери финансовой устойчивости этого субъекта. Также, АСНП способствует повышению эффективности фискальной политики государства посредством осуществления контроля собираемости налогов.

Необходимость обработки большого количества информации при АСНП является причиной больших временных затрат и трудоемкости его осуществления, т. е. высокого потребления ресурсов, что является причиной снижения доступности АСНП для экономических субъектов и, в целом, снижения его эффективности в условиях развития экономики государства. Таким образом, для повышения эффективности АСНП большое значение будет иметь сокращение (ограничение) потребления им ресурсов, без снижения при этом качественных показателей АСНП (надежность, достоверность).

Одним из направлений оптимизации АСНП является применение в качестве инструмента экономико-математических моделей, описывающих процесс АСНП на всех этапах его осуществления. Целыо моделирования процесса АСНП является повышение достоверности и оперативности получения его результатов, а также снижение потребления временных, трудовых и финансовых ресурсов, необходимых для осуществления АСНП.

К настоящему времени выполнен широкий круг исследований, посвященных разработке методологических и прикладных проблем осуществления аудита. При этом исследование методов и средств АСНП в научной литературе произведено не достаточно полно. Исследованию аудита, безотносительно к контролю системы налогообложения, посвящепы работы Скобара В. В., Кондракова Н. П., Камышанова П. И., Романова А. Н., Одинцова Б. Е. и др. Разработке математического аппарата при осуществлении аудита посвящены работы Елисеевой И. И., Терехова А. А., Четыркина Е. М., Васильева Н. Е., Чамберса А. Д., Курта Дж. М. и др.

Вместе с тем, аиализ результатов исследований, содержащихся в работах указанных авторов, показал, что они не представляют комплексной методики применения экономико-математического моделирования процесса аудита, в аспектах оптимизации ресурсов, используемых при его осуществлении, повышения эффективности политики государства в сфере экономики, а также не позволяют научно обосновать расчеты присущих аудиту ограничений (существенности, аудиторского риска).

Необходимым является разработка комплексной методики аудита, позволяющей оптимизировать процесс осуществления контроля и анализа финансово-хозяйственной деятельности экономических субъектов на примере системы налогообложения этих субъектов, как одной из наиболее актуальных проблем развития экономики государства. Методика должна удовлетворять условиям универсальности, т. е. возможности использования при осуществлении аудита любого выбранного объекта финансово-хозяйственной деятельности экономического субъекта, а также условию оптимального потребления ресурсов при сохранении качественных характеристик аудита. Это и определило актуальность выбранной темы и основные направления диссертационного исследования.

Целыо диссертационного исследования является совершенствование методики проведения выборочного обследования данных финансово-хозяйственной деятельности предприятий при осуществлении аудита, в целом, и АСНП, в частности, необходимого для всесторонней оценки этих данных, с одной стороны, и позволяющего обеспечить требуемую достоверность результатов аудита, с другой. Для достижения поставленной цели в рамках исследования были поставлены и решены следующие задачи:

— изучить методологические и организационные основы аудита и выработать средства оптимизации процесса АСНП, в частности, и аудита, в целом;

— определить необходимый и достаточный состав показателей, используемых для осуществления процесса АСНП;

— выработать методику расчета ограничений, присущих аудиту (уровень существенности, аудиторский риск) и научно обосновать возможность использования такого аппарата при осуществлении АСНП;

— выработать методику проведения выборочного обследования показателей АСНП и оценки его результатов, как инструмент оптимизации процесса АСНП;

— выработать рекомендации — по инструментальной поддержке методики осуществления АСНП;

— определить основные показатели аудита, способствующие увеличению его эффективности, провести анализ, дать обоснование экономической эффективности от применения разработанной методики аудита.

Объектом диссертационного исследования является подсистема общего аудита, определяющая порядок осуществления контроля и анализа деятельности предприятий в части налогообложения. Предметом исследования выступают показатели, методики и средства оптимизации процесса осуществления АСНП.

Данное диссертационное исследование проводилось в полном соответствии с основными положениями экономической теории и системного анализа. Источниковую базу исследования составили научные труды отечественных и зарубежных ученых в области теории аудита, теории экономического анализа, теории вероятности и математической статистики, а также законодательные и нормативные акты Российской Федерации в области теории аудита, бухгалтерского учета и налогообложения. Использовались научные труды в области применения в аудите статистических методов, выборочного обследования, экономико-математического моделирования. Достоверность полученных результатов исследования обеспечивается Правилами (стандартами) аудиторской деятельности, утвержденными Правительством РФ, Законом об аудиторской деятельности, позволяющие применять в аудите статистические и математические методы и средства.

В качестве инструментария использованы математические методы решения оптимизационных задач, элементы теории вероятности и математической статистики, методы теории графов, линейного программирования, методы экспертных оценок. Инструментальной поддержкой комплексной методики осуществления аудита является программная среда Microsoft Excel.

Научная новизна диссертационного исследования состоит в выработке комплексной методики, позволяющей оптимизировать процесс осуществления аудита, в основе которой лежат методы организации статистических выборок, способные дать достоверную оценку результатов аудита при снижении потребляемых им трудовых и финансовых ресурсов и сохранении его качества. К числу наиболее существенных результатов, содержащих элементы научной новизны и полученных лично автором, относятся: выдвинута гипотеза о функциональной обособленности первичного учета результатов хозяйственной деятельности экономического субъекта от бухгалтерского учета, что позволяет рассматривать первичный учет как самостоятельную систему показателей, необходимых для осуществления аудита, в целом, и АСНП, в частности;

— представлена схема взаимосвязи данных бухгалтерского, налогового и первичного учета хозяйственной деятельности экономических субъектов, обосновывающая процесс возникновения показателей АСНПвыбраны и обоснованы средства оптимизации процесса осуществления АСНП в условиях ограниченных ресурсов (трудовых, финансовых), заключающиеся в проведении выборочного обследования и статистического анализа его результатоввыработана методика расчета показателей аудиторского риска и уровня существенности, необходимых для моделирования процесса осуществления АСНП;

— разработана комплексная методика осуществления аудита системы налогообложения предприятий (АСНП), результатом которой являются существенные и достоверные данные о величине искажения налогового учета и отчетности экономического субъекта;

— доказано, что применение комплексной методики АСНП увеличивает эффективность процесса аудита, в целом, при сохранении качества его результатов.

Основные положения работы представляют собой существенный вклад в развитие теории аудита в части выработки методики осуществления аудита, основывающейся на статистических методах в экономике, математических методах решения оптимизационных задач, выработке инструментальной поддержки процесса его осуществления.

На практике, результаты, выводы и рекомендации исследования, а также разработанная методика и инструментарий позволяют осуществить поддержку принятия решений и повысить эффективность управления экономикой на предприятиях. За счет подконтрольности большего числа экономических субъектов — налогоплательщиков, практическое применение результатов исследования способны повысить собираемость налогов государственными органами контроля, т. е. повысить эффективность фискальной политики государства.

Выводы и результаты исследования ориентированы на использование не только аудиторскими организациями, но и государственными органами контроля. Разработанная методика осуществления АСНП, а также применяемые в исследовании математические и статистические методы в аудите могут быть использованы в учебном процессе ВУЗов при подготовке дипломированных специалистов и магистров по специальностям «Прикладная информатика в экономике» и «Бухгалтерский учет и аудит» .

Разработанная методика осуществления АСНП была внедрена в процесс осуществления аудиторских проверок ведущей организацией, в частности следующих экономических субъектов ООО «Технохолдинг», ООО «Либра ТНТ», ЗАО МВП «Семейный доктор», ЗАО «Интеринструмент», ГУЗ ЧОБ, ГУ ЧОКЦ СОН. Результаты внедрения методики АСНП получили положительную оценку руководством ведущей организации и ее ведущими специалистами. Данные результаты легли в основу разработки аудиторских стандартов ведущей организации.

Апробация результатов исследования прошла на научно-методическом семинаре кафедры экономических информационных систем и информационных технологий МЭСИ.

Материалы диссертации нашли отражения в трех публикациях общим объемом 1,3 п. л. (из которых лично автору принадлежит 0,6 п.л.).

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

.

Реформа законодательства РФ в области контроля и анализа финансово-хозяйственной деятельности предприятий, начатая в начале 90-х годов, и находящаяся в настоящее время на своем завершающем этапе, ввела новое в то время понятие «аудита», как средство анализа и контроля для принятия решений о соблюдении предприятиями норм и требований действующего законодательства РФ в области финансов. Для диверсификации и целенаправленности аудита его функции были разделены на отдельные направления, которые в настоящее время принято именовать «специальным аудитом». Одним из важнейших направлений стал аудит системы налогообложения предприятий (АСНП). АСНП позволил предприятиям выявлять нарушения в налоговом учете и отчетности, предоставляемой государственным налоговым органам, а также для подтверждения своей финансовой устойчивости, что несомненно повлияло на привлекательность таких предприятий для инвесторов, как отечественных, так и зарубежных. Государственным налоговым органам, в свою очередь, АСНП позволил проводить дополнительные меры по контролю и анализу финансово-хозяйственной деятельности предприятий, что существенно облегчило их работу и повысило собираемость налогов в бюджет государства. В отличие от организации работы государственных налоговых органов, финансируемых за счет средств бюджета РФ, организации, осуществляющие АСНП, являются хозрасчетными, а, следовательно, цену на свои услуги устанавливают на уровне среднерыночных, что определяет сравнительно высокую цепу АСНП. Таким образом, в связи со сложившейся ситуацией, чаще АСНП используется крупными предприятиями, имеющие в своем активе достаточные финансовые ресурсы для привлечения требующего высоких затрат средства контроля — АСНП. К сожалению, и в настоящее время АСНП остается недоступным для большинства предприятий малого и среднего бизнеса, вследствие чего, данные предприятия оказались наименее способными осуществить оценку результатов своей финансово-хозяйственной деятельности, а также повысить надежность принимаемых ими управленческих решений в сфере налогообложения своей деятельности. Для государственных налоговых органов сложившаяся ситуация с малыми и средними предприятиями явилась причиной снижения прозрачности и подконтрольности их финансово-хозяйственной деятельности в части достоверности и полноты исчисления этими предприятиями возложенных на них налоговых обязательств. Перед аудиторскими организациями, желающими расширить рынок предоставления АСНП, стала задача оптимизации средств аудита с целью снижения его стоимости. Ситуацию осложняло отсутствие информационных технологий, позволяющих проводить АСНП, сохраняя его качество и используя при этом ограниченный объем привлекаемых ресурсов. Отсутствие математического инструментария в области аудита в целом, который был бы ориентирован на использование в качестве исходной информации данных бухгалтерского учета, в свою очередь, объяснялось несогласованностью положений различных налоговых законов, что не позволяло с достаточной степенью достоверности определять функциональные зависимости между данными бухгалтерского учета и параметрами налогового законодательства. Вступивший в силу Налоговый кодекс дает возможность строить на его основе формальные экономические модели налогообложения различных предприятий. А взаимоувязка показателей бухгалтерского и налогового учета дает возможность применять такие модели непосредственно при проведении АСНП, в частности, и аудита, в целом. В этой связи, направление исследования является актуальным и представляющим свои теоретические и практические результаты, ряд которых имеет несомненную научную новизну.

Основными теоретическими и практическими результатами диссертационного исследования являются:

— изучены методологические и организационные основы аудита и выработаны направления оптимизации процесса АСНП, заключающиеся в применении экономико-математического моделирования и статистического анализа показателей АСНПопределен необходимый и достаточный состав показателей, используемых при осуществлении процесса АСНПпредставлена схема взаимосвязи данных бухгалтерского, налогового и первичного учета хозяйственной деятельности экономических субъектов, обосновывающая процесс возникновения показателей АСНПвыработана методика расчета ограничений, присущих аудиту (уровня существенности sU и аудиторского риска R), научно обоснована возможность использования такого аппарата при осуществлении АСНПразработана методика осуществления процесса аудита налогообложения предприятий, что позволило оптимизировать по времени и по объему процесс АСНП, а также повысить надежность результатов АСНП при оценке достоверности данных налогового учета и отчетности экономических субъектоввыработаны рекомендации по инструментальной поддержке методики осуществления АСНП, позволяющие автоматизировать процесс осуществления АСНП, в частности, и аудита, в целомопределены основные его показатели, способствующие увеличению эффективности, проведен анализ экономической эффективности от применения разработанной методики осуществления процесса АСНП.

Указанные результаты отражают специфику разработанной методики АСНП. Результаты диссертационного исследования вносят существенный вклад в развитие теории аудита и совершенствование практики осуществления проверок по существу финансово-хозяйственной деятельности предприятий.

В условиях развития аудиторской деятельности в РФ вклад в развитие теории аудита является особенно значимым применительно к стремлению отечественных стандартов аудита к западным. Естественно, что полное соответствие правил (стандартов) аудиторской деятельности РФ западным стандартам не может быть проведено. Этому препятствует специфика экономических отношений, сложившихся на территории РФ: система учета и отчетности, становление рыночной экономики в стране, вмешательство государства в экономику и пр. Таким образом, в сложившейся ситуации результаты проведенного исследования, ориентированные, прежде всего, на их реализацию на территории РФ и основанные на стандартах аудиторской деятельности, действующих в РФ, являются актуальными и будут таковыми в течение длительного периода.

Предложенные в данном диссертационном исследовании новые методы оптимизации аудита системы налогообложения предприятий, дают теоретическое обоснование и проводят практическое тестирование эффективности применения предложенных решений в условиях деятельности предприятия. Достижение наибольшей эффективности аудита системы налогообложения предприятий при применении методов статистического анализа связано, прежде всего, с применение в его процессе выборочного обследования, теоретического распределения результатов обследования, использования абсолютных и интервальных оценок суммарных ошибок. Следует отметить, что применение статистического анализа при осуществлении АСНП предполагает использование в своем процессе таких понятий как: случайные величины, вероятностные события, теоретическое распределение, дисперсия, интервальные оценки. Последствия использования в диссертационном исследовании указанных понятий привносит в процесс осуществления АСНП некую долю неопределенности, риска, что является определенным ограничением к процессу программной реализации представленной автором методики АСНП. Однако указанные проблемы удачно решаются посредством применения в при моделировании АСНП таких ограничений как аудиторский риск, надежность и существенность результатов, что позволяет свести к минимуму неопределенность и риск получения недостоверных результатов АСНП. Представление основы методики АСНП в виде системы показателей позволяет получить максимальные значения суммарной ошибки проверяемой совокупности, что приводит к получению достоверного результата. Учитывая указанные выше новые способы и подходы к выборочному обследованию и оценке его результатов, разработанная методика АСНП, представленная в полном объеме в диссертационном исследовании позволяют осуществить компьютерную реализацию методики АСНП.

Подход к решению задачи компьютерной реализации разработанной методики АСНП достаточно прост, что позволяет организациям, осуществляющим аудит, избежать дополнительных затрат на создание специализированных программных продуктов. Использование в качестве основного инструмента программные средства MS Excel делает данную разработку доступной для большинства потенциальных потребителей. Данное решение позволяет пользователю, которым, исходя из назначения программного модуля, будет являться аудитор, общаться с данной компьютерной системой на общепринятом для всех языке математических формул и расчетов.