Формирование интегрированной бухгалтерской отчетности

Актуальность темы

исследования. Произошедшие в результате глобального финансового кризиса изменения условий хозяйственной деятельности выявили необходимость формирования такой отчетности, которая могла бы обеспечить заинтересованных пользователей достоверной информацией и одновременно была бы структурирована вокруг стратегических задач организации, ее модели бизнеса и корпоративного управления.

Актуальной проблемой развития бухгалтерского учета в России является сближение его не только с теорией, но и с практикой, принятой в странах с развитой рыночной экономикой, причем в качестве ориентира выбраны международные стандарты финансовой отчетности (МСФО). Программа реформирования российского бухгалтерского учета в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности нацеливает национальную систему бухгалтерского учета России на обеспечение увязки реформы бухгалтерского учета и отчетности с основными тенденциями гармонизации стандартов на международном уровне.

Однако, несмотря на конкретный комплекс мер по реформированию бухгалтерского учета в РФ, выбор путей решения данной проблемы остается предметом дискуссий, как среди ведущих российских ученых, так и государственных ведомств.

В условиях перехода на МСФО целью бухгалтерского учета является предоставление информации, удовлетворяющей потребностям изменившегося состава пользователей финансовой отчетности. Стандарты бухгалтерского учёта стран с развитой рыночной экономикой (и международные стандарты, как обобщение опыта различных учётных систем) акцентируют внимание на потребностях инвесторов. Более того, международные стандарты бухгалтерской отчётности делают акцент именно на финансовой отчётности предприятия, а не на учёте отдельных операций, что, однако, не уменьшает значения учёта последних.

В качестве одного из направлений совершенствования бухгалтерского учета в соответствии с МСФО рассматривается вопрос использования международных стандартов для построения эффективной системы отчетности не только для финансового, но и управленческого учета, который уже на протяжении нескольких лет интенсивно изучается в странах Европейского Союза и США. Возрастающие требования к более высокой прозрачности и гласности деятельности компаний способствуют продвижению использования внутрифирменных информационных систем, которые могут своевременно предоставить необходимую информацию. Цель МСФО — предоставить данные, отражающие реальное положение предприятия, приводит к возможности использования международных стандартов финансовой отчетности в качестве основы для формирования интегрированной отчетности с использованием информации финансового и управленческого учета. Основными предпосылками этого являются:

Во-первых, исторические предпосылки. Существование отдельных видов отчетности затрудняет понимание реальной картины прибыльности или убыточности бизнеса;

Во-вторых, современные тенденции развития бухгалтерского учета. Выдвигаются новые качественные требования к системе бухгалтерского учета и формируемой в ней отчетности, которая, по мнению многих исследователей, должна представлять собой производное от информации, формируемой для внутренних пользователей и содержание которой позволит обеспечить потребности любых внешних пользователей;

В-третьих, положительная реакция рынка, так как это в определенной мере будет значить для инвесторов конец «информационной асимметрии», когда только руководство компании, благодаря своей внутренней отчетности, знает о подлинном состоянии дел, а внешние пользователи несут повышенные риски использования приукрашенных данных для принятия ими своих инвестиционных решений;

В-четвертых, развитие международных стандартов финансовой отчетности. В стандартах (IFRS) 7, 8 и 9 введен так называемый «управленческий подход», т. е. раскрытие информации, регулируемой данными стандартами, должно быть представлено внешним пользователям так, как она на самом деле существует в процессах реального управления компанией.

В этой связи одной из важных задач является использование принципов финансового и управленческого учета и формирование на их основе интегрированной отчетности в условиях применения МСФО. Место и роль управленческого учета, значимость составления интегрированной отчетности в частности на предприятиях промышленности стройматериалов предопределили выбор темы диссертационного исследования и его актуальность.

Степень научной разработанности темы. Теоретические и практические вопросы исследования проблем финансового и управленческого учета освещены в трудах многих российских и зарубежных ученых-экономистов, среди них: А. Апчерч, К. Друри, Ч. Т. Хорнгрен, О. Уильямсон, М. А. Бахрушина, П. С. Безруких, Н. Д. Врублевский, В. Г. Гетьман, О. В. Ефимова, Д. А. Ендовицкий, В. Б. Ивашкевич, Т. П. Карпова, В. Э. Керимов, Н. П. Кондраков, Е. А. Мизиковский, И. Е. Мизиковский, С. А. Николаева, В. Д. Новодворский, В. Ф. Палий, В. В. Панков, О. В. Рожнова, Я. В. Соколов, А. Н. Хорин, A.A. Шапошников, А. Д. Шеремет, и другие.

Общие вопросы становления и развития международной системы учёта и отчётности, а также проблемы совершенствования методологии и организации бухгалтерского учёта отдельных стран в соответствии с рекомендациями международных финансовых стандартов нашли отражение в трудах зарубежных учёных Дж. Блейка, Д. Колдуэлла, Дж. Риса, и российских учёных A.C. Бакаева, Т. Ю. Дружиловской, А. П. Зудилина, П. И. Камышанова, Т. Б. Крыловой, Т. Б. Кувалдиной, М. И. Литвиненко, Е. А. Мизиковского, В. Д. Новодворского, В. Ф. Палия, Я. В. Соколова, О. В. Соловьёвой, И. Р. Сухарева, В. И. Ткача, JI.3. Шнейдмана и других.

На протяжении нескольких лет вопрос использования международных стандартов финансовой отчётности активно обсуждается в экономической литературе, публикациях специализированных периодических изданий России и зарубежных стран. Большинство таких дискуссий в России сводятся к рассмотрению путей трансформации российской системы бухгалтерского учета в соответствии с МСФО и решением проблем, связанных с этим вопросом. В то же время изучение трудов указанных авторов показало, что до настоящего времени основные методологические и прикладные проблемы интеграции информации финансового и управленческого учета в условиях применения МСФО оказались за рамками системных исследований.

Таким образом, актуальность темы обусловливается как недостаточностью теоретических исследований данного вопроса в России, так и большой его практической значимостью.

Соответственно определены цель, содержание и структура диссертации.

Цель и задачи диссертационного исследования. Целью исследования является рассмотрение на основе обобщения отечественного и зарубежного опыта процесса гармонизации стандартов финансовой отчетности, анализ возможностей и границ его влияния на интеграцию информации финансового и управленческого учета и разработка конкретных рекомендаций по использованию международных стандартов финансовой отчетности при построении системы бухгалтерского учета предприятия.

В соответствии с поставленной целью определены следующие основные задачи исследования:

— рассмотреть приложение новейшей институциональной экономической теории к механизмам ведения хозяйства и бухгалтерского учета;

— рассмотреть классификацию национальных систем бухгалтерского учета, их гармонизацию на международном уровне и определить основные общемировые тенденции развития учета и отчетности;

— исследовать процесс реформирования бухгалтерского учета в России в соответствии с МСФО;

— провести сравнительный анализ целей и задач управленческого и финансового учётов с целью выявления возможности интеграции информации, формируемой ими;

— обосновать на основе принципов МСФО возможность, целесообразность и эффективность использования данных управленческого и финансового учета для формирования интегрированной отчетности;

— разработать алгоритм формирования интегрированной отчетности на основе информации финансового и управленческого учета путем уточнения формы отчетов — «О прибылях и убытках» и «О движении денежных средств».

Объект исследования — практика ведения бухгалтерского учета по международным и национальным стандартам на примере предприятий промышленности строительных материалов.

Предмет исследования — процесс интеграции финансовой и управленческой информации в условиях перехода на МСФО и формирование интегрированной отчетности.

Теоретической и методологической основой исследования послужили разработки российских и зарубежных ученых по проблемам финансового и управленческого учета.

В работе использованы законодательные акты и другие нормативно-правовые документы органов государственной власти России, статистические и аналитические материалы Росстата (ФСГС), сведения, публикуемые в научных изданиях, в периодической печати, информация предприятий, материалы международных и российских научных конференций по рассматриваемой проблеме, материалы арбитражной практики, данные финансовой, статистической и управленческой отчетности предприятий, ресурсы Интернет.

В процессе исследования использовались методы: экономико-статистического, системного, структурно-сравнительного анализа, классификация и построение типологии, логико-теоретического анализа.

Научная новизна исследования заключается в обосновании и разработке организационно-методического обеспечения формирования интегрированной отчетности на основе информации финансового и управленческого учета в рамках МСФО на примере предприятий промышленности строительных материалов России.

Научная новизна содержится в следующих результатах, которые выносятся на защиту:

— на основе институционального подхода обоснована необходимость формирования интегрированной отчетности, включающей данные финансового и управленческого учета, которая комплексно характеризует результаты деятельности хозяйствующего субъекта и удовлетворяет интересам внешних и внутренних пользователей;

— обоснована возможность интеграции информации финансового и управленческого учета на основе МСФО путем реализации принципа приоритета экономического содержания над юридической формой;

— разработан алгоритм интеграции информации финансового и управленческого учета для решения проблем единого подхода к измерению и оценке затрат и результатов деятельности, отраженных в регистрах финансового и управленческого учета на основе разработанных универсальных аналитических справочников;

— предложены уточненные формы отчетности, отражающие интеграцию информации финансового и управленческого учета в холдинге промышленности строительных материалов, позволяющие выделить трансакционные, экологические и социальные расходы.

Теоретическая и практическая значимость исследования. Теоретическая значимость исследования определяется возможностью использования отдельных его результатов для дальнейшего развития теории интеграции информации финансового и управленческого учета в рамках МСФО как актуальной научно-практической задачи. Кроме того, отдельные положения диссертационной работы могут быть использованы в учебном процессе высших учебных заведений по ряду дисциплин, таких как «Бухгалтерский финансовый учет», «Бухгалтерский управленческий учет», «Международные стандарты учета и финансовой отчетности», «Бухгалтерская финансовая отчетность».

Значение полученных соискателем результатов исследования для практики подтверждается тем, что создана система практических рекомендаций по интеграции данных финансового и управленческого учета на примере организаций по производству строительных материалов и других отраслях, представлены предложения по совершенствованию форм внешней отчетности с целью отражения максимально полезной информации для широкого круга пользователей.

Апробация и внедрение результатов исследования. Результаты исследования докладывались на международных и региональных конференциях по проблемам учета, анализа и аудита.

Материалы исследования использовались при разработке гранта Регионального общественного Фонда содействия отечественной науке в области естественных и гуманитарных наук.

Автор принял личное участие в апробации разработок и рекомендаций, содержащиеся в диссертации, которые нашли свое практическое применение в деятельности группы компаний ОАО «Холдинговая компания «Сибирский цемент» отрасли промышленности строительных материалов, что подтверждено справками о внедрении.

Публикации. По теме диссертации опубликовано 10 работ общим объемом 2,6 п.л., в том числе 2 статьи объемом 0,5 п.л. в журналах, рекомендованных ВАК РФ.

Структура и объем диссертации

Диссертация изложена на 148 страницах, состоит из введения, трех глав, заключения, списка использованной.

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

.

Формирование рыночной инфраструктуры и развитие российской экономики невозможны без надлежащей организации системы бухгалтерского учета и формирование на его основе отчетности, отражающей достоверную информацию о финансовом положении и результатах деятельности компании. Помимо этого, глобальный финансовой кризис и современные тенденции развития бухгалтерского учета выявили необходимость формирования такой отчетности, которая могла бы предоставить более широкие сведения, необходимые для оценки прошлых и текущих показателей деятельности организации и ее жизнестойкости. Данный факт предопределил необходимость интеграции информации финансового и управленческого учета и формирование на этой основе интегрированной отчетности.

В результате проведенного исследования в диссертационной работе сделаны теоретические выводы и получены следующие результаты:

1. Задача реформирования российского бухгалтерского учета в соответствии с Международными стандартами финансовой отчетности выполняется недостаточно. Имеет место избирательное применение правил и принципов бухгалтерского учета, влекущее не соответствие отчетности общим правилам, ее недостоверность и некомплектность. Прежде всего, это вызвано ориентацией отечественного бухгалтерского учета на потребности налоговых органов.

2. На основе институционального подхода определено, что соблюдение основополагающего принципа МСФО — приоритета экономического содержания над юридической формой — и продекларированного в нормативно-правовых актах бухгалтерского учета в значительной степени приблизит российский бухгалтерский учет к общепринятым международным нормам. Однако данный принцип на сегодняшний день реализован лишь в управленческом учете. Таким образом, интеграция информации финансового и управленческого учета позволит соблюсти основной принцип МСФО и формировать достоверную информацию о финансовых результатах деятельности за отчетный период.

3. С появлением новейшей институциональной экономической теории появился такой объект учета, как трансакционные издержки. Из-за пробелов в правовой инфраструктуре России хозяйствующим субъектам и инвесторам приходится нести значительные трансакционные издержки. Данный факт препятствует вливанию инвестиций в российскую экономику. Выделение информации о трансакционных издержках в виде отдельных статей в отчетности и расширенное раскрытие в пояснениях позволит инвесторам отслеживать деятельность компании (объекта инвестиции) в части реализации политики по их минимизации.

4. Наряду с формальными институтами на развитие бухгалтерского учета и отчетности оказывают влияние и неформальные институты, представляющие собой усиливающуюся информационную заинтересованность широкого круга пользователей. Основные требования, предъявляемые к современному отчету, являются его полная открытость и отражение в нем этического поведения, т. е. как компания управляет всеми формами капитала (например, интеллектуальным, природным и социальным). Раскрытие подобной информации значительным образом влияет на репутацию компании и способствует росту доверия к бизнесу со стороны общества. Современный отчет должен интегрировать, объединять, в себе взаимосвязанную финансовую и нефинансовую информацию и давать четкое представление о том, каким образом организация создает и поддерживает свою ценность. Т. е. интегрированная отчетность, совмещающая в себе данные финансового и управленческого учета и отражающая, тем самым, систему показателей, комплексно характеризующих деятельность организации, становится объективной реальностью, основывающейся на институциональный правилах.

5. В диссертационной работе установлено, что возможность интеграции информации финансового и управленческого учета определена действующими нормативно-правовыми актами российского бухгалтерского учета. Основными предпосылками такой интеграции являются:

— современные тенденции развития бухгалтерского учета, выражающиеся в необходимости предоставления более широких сведений для того, чтобы оценить прошлые и текущие показатели деятельности организации и ее жизнестойкость;

— положительная реакция рынка, так как это в определенной мере будет значить для инвесторов конец «информационной асимметрии»;

— развитие международных стандартов финансовой отчетности, которые вводят понятие «управленческий подход»;

— экономия затрат предприятия, которая достигается благодаря унификации отчетности, сокращению в результате этого сложности расчетов.

6. Необходимость организации учета и контроля трансакционных издержек, а также затрат и расходов, связанных с реализацией экологических и социальных программ, предопределяет необходимость их классификации. В целях контроля, анализа и управления данными видами затрат и расходов целесообразно применение аналитических справочников, представляющих детализированное представление по их видам, каждому из которых присвоен свой код. Аналитические коды, в свою очередь, позволят выводить необходимую информацию во внешние отчеты организации.

7. Область взаимодействия финансового и управленческого учета может быть обеспечена, прежде всего, в объединении учета фактической информации о финансово-хозяйственной деятельности со стороны управленческого учета и процессов аналитического и синтетического учета со стороны финансового учета. Для реализации такого взаимодействия необходимо организовать учет хозяйственных операций таким образом, чтобы вносимая бухгалтером информация могла быть использована и в финансовом, и в управленческом учете. Для этих целей рекомендовано использование одноуровневой системы учета затрат и результатов деятельности. При этом необходимо:

1) разработать учетную политику, построенную на единых принципах финансового и управленческого учета;

2) разработать рабочий план счетов с такой аналитикой, которая являлась бы достаточной для формирования управленческой информации;

3) разработать аналитические справочники управленческого учета.

Интеграция информации финансового и управленческого учета важна для связки внутреннего документооборота с внешней отчетностью, прежде всего, с Отчетом о прибылях и убытках и Отчетом о движении денежных средств, являющихся наиболее важными для всего делового мира. В связи с этим, исходя из требований инвесторов и прочих заинтересованных пользователей, целесообразно в данных формах отчетности выделить в отдельные строки информацию о трансакционных, экологических и социальных затрат и расходах. Наряду с этим финансовая отчетность должна быть расширена следующей информацией:

— обзор организации и бизнес-модель;

— среда, в которой работает организация, в том числе риски и возможности;

— цели и стратегия достижения этих целей;

— политика в области персонала и профессионального обучения, основных показателях использования и охраны труда, а также действующих социальных гарантиях, уровне образования и мотивации работников;

— политика в области охраны окружающей среды.

— корпоративное управление и вознаграждения;

— производственные показатели;

— прогноз на будущее.

Таким образом, интеграция информации финансового и управленческого учета позволит удовлетворить потребности инвесторов и других заинтересованных сторон в получении необходимой информации, лучшем понимании бизнес-модели и зависимости от ключевых взаимоотношений и ресурсов, а также связей между динамикой рынка, стратегией, рисками и ключевыми показателями деятельности.