Совершенствование организации методики аудита бухгалтерского баланса в ТОО «БАТНУР»

Организация аудита бухгалтерского баланса на предприятии ТОО «БАТНУР»

Проверка отчетности — это в первую очередь подтверждение того, что эта отчетность содержит все формы, согласно списка Министерства Финансов РК, что формы последней редакции, что присутствует между ними логическая связь. Состав отчетности:

• — Форма № 1 «Бухгалтерский баланс»
• — Форма № 2 «Отчет о прибылях и убытках»
• — Форма № 3 «Отчет об изменениях капитала»
• — Форма № 4 «Отчет о движении денежных средств»
• — Форма № 5 «Приложение к бухгалтерскому балансу предприятия»
• — Пояснительная записка.

Состав бухгалтерской отчетности определен Законом Республики Казахстан «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности» от 24 июня 2002 г. с изменениями и дополнениями к Указу Президента Республики Казахстан от 26 декабря 1995 г. В данном Законе указано, что отчетность организаций, за исключением отчетности бюджетных организаций, общественных организаций (объединений) и их структурных подразделений, не ведущих предпринимательской деятельности и не имеющих, кроме выбывшего имущества, оборотов по реализации товаров (работ, услуг), состоит: из бухгалтерского баланса (ф. № 1); отчета о прибылях и убытках (ф. № 2); приложений к балансу и отчету, предусмотренных нормативными актами; аудиторского заключения, подтверждающего достоверность бухгалтерской отчетности организации, если она в соответствии с республиканскими законами подлежит обязательному аудиту; пояснительной записки. Если организация самостоятельно приняла решение о проведении аудита бухгалтерской отчетности, аудиторское заключение также может быть включено в состав бухгалтерской отчетности.

При проведении аудита проверяется наличие всех форм и реквизитов, предусмотренных п. 6 Указаний о порядке составления и представления бухгалтерской отчетности: наименование составляющей части; указание отчетной даты или отчетного периода, за который составлена бухгалтерская отчетность; полное наименование юридического лица; регистрационный номер налогоплательщика (РНН); вид деятельности; организационно-правовая форма (форма собственности); единица измерения; адрес; дата утверждения; дата отправки (принятия) бухгалтерской отчетности или дата ее фактической передачи по принадлежности.

При проверке бухгалтерской (финансовой) отчетности аудитор руководствуется: существующими инструкциями, данными о форме ведения бухгалтерского учета, данными о проведении инвентаризаций, предшествующих составлению годового отчета. Проверка отчетности происходит по двум направлениям: проверка взаимной увязки (строки, столбцы) и проверка правильности заполнения форм отчетности на основании главной книги и других регистров бухгалтерского учета.

Аудитор, в случае выявления искажений в отчетности, должен дать оценку этим искажениям и оценить возможные последствия. Все искажения укладываются в:

• — отклонение от установленных законодательно правил организации и ведения бухгалтерского учета;
• — отсутствие или не соблюдение учетной политики;
• — нарушение гражданского, налогового и валютного законодательства.

В зависимости от выявляемых в ходе аудита искажений необходимо корректировать программу проверки и выбранные аудиторские процедуры, исходя из видов нарушений, ведущих к появлению искажений, степени существенности выявленных искажений, риска появления искажений при дальнейшей проверке и риска необнаружения ошибок.

Термин баланс происходит от латинских слов «bis» и «lanx», которые в связке можно перевести как двучашие или двойная чаша, т. е. символ равновесия равенства. В силу этого в современном бухгалтерском учете слово «баланс» имеет два значения.

• 1. Равенство стоимостных и количественных характеристик, т. е. сбалансированность.
• 2. Форма отчетности.

Бухгалтерский баланс представляет собой систему моментных показателей, характеризующих состояние средств предприятия на определенную дату. Значение бухгалтерского баланса настолько велико, что его часто выделяют в самостоятельную отчетную единицу. Дополнением к балансу служит совокупность всех других форм бухгалтерской отчетности, роль которых состоит в расшифровке данных, содержащихся в балансе. В балансе отражается состояние всех средств организации.

При составлении бухгалтерского баланса (ровно, как и бухгалтерской отчетности) за отчетный год отчетным считается календарный год с 1 января по 31 декабря включительно.

Первым отчетным годом для вновь созданных организаций считается период с даты их государственной регистрации по 31 декабря соответствующего года, а для организаций, созданных после 1 октября, — по 31 декабря следующего года.

К бухгалтерскому балансу предъявляются такие требования как:

• 1. Правдивость. Правдивым баланс является тогда, когда он составлен на основе записей, сделанных на основе всех документов, отражающих факты хозяйственной жизни организации за отчетный период. Баланс должен быть подтвержден документами, записями на бухгалтерских счетах, бухгалтерскими расчетами и инвентаризацией.
• 2. Документальная обоснованность показателей баланса. Информа-ционной базой баланса служат документы, регистрирующие факты хозяйственной жизни организации. Правдивость баланса определяется полнотой и качеством документов. Запоздалое или неполное оформление фактов хозяйственной деятельности организации приводит к искажению данных.
• 3. Обоснованность баланса бухгалтерскими записями на счетах. Заключительный баланс (на конец года) представляет собой синтез начального баланса (на начало года) и записей по счетам бухгалтерского учета за год. При проверке заключительного баланса всегда контролируется соответствие его данных на начало года с данными утвержденного баланса на эту же дату, поскольку вносить изменения в утвержденный начальный баланс организация не имеет права.
• 4. Обоснованность баланса бухгалтерскими расчетами. Результаты расчетов оказывают влияние на величину остатков товарно-материальных ценностей, незавершенного производства, прибыли и других показателей баланса. На достоверность баланса большое влияние оказывает правильность образования резервов. Размеры резервов, образуемых за счет издержек производства, непосредственно влияют на сумму прибыли. При проверке реальности баланса необходимо проверять правильность отчислений в резервы, правильность их использования. Порядок образования и использования резервов определяется нормативными документами.
• 5. Обоснованность баланса инвентаризацией. Между данными учета фактическими остатками средств могут возникать расхождения. Чтобы убедится, что числящиеся на бухгалтерских счетах остатки товарно-материальных ценностей и других средств существуют в действительности, не обходима инвентаризация. После проведения инвентаризации в учетные остатки по счетам вносятся коррективы. Перед составлением заключительного баланса должна быть проведена инвентаризация всех средств организации.
• 6. Реальность баланса. Под реальностью баланса понимают соответствие оценок его статей объективной действительности.
• 7. Единство баланса заключается в его построении на единых принципах учета и оценки. Применение во всех структурных подразделениях организации единой номенклатуры счетов бухгалтерского учета, одинаковое содержание счетов, их корреспонденции. Статьи во всех балансах должны оцениваться одинаково в активе и в пассиве.
• 8. Преемственность баланса выражается в том, что каждый последующий баланс должен исходить из предыдущего.
• 9. Ясность баланса — доступность для понимания всех лиц имеющих к нему доступ.

Также должно обеспечиваться исключение одностороннего удовлетворения интересов одних групп заинтересованных пользователей перед другими.

В соответствии со статьёй 16 Закона Республики Казахстан «О бухгалтерском учёте и финансовой отчётности»:

Бухгалтерский баланс субъекта содержит в себе сведения об имеющихся у него активах, собственном капитале и обязательствах. Активы и обязательства классифицируются как долгосрочные и текущие. Балансы должны быть единообразны по виду.

Отчёт о прибылях и убытках составляется и раскрывается в пояснительной оценке на основе принципов, заложенных в МСФО № 1. Этот отчёт характеризует финансовые результаты предприятия за отчётный период.

Отчёт о движении денежных средств составляется и раскрывается в пояснительной записке на основе принципов, заложенных в МСФО № 4 «Отчёт о движении денежных средств». Этот отчёт позволяет оценить изменения в финансовом положении предприятия, обеспечивая пользователя информацией о поступлении и выбытии денежных средств за отчётный период в разрезе операционной, инвестиционной и финансовой деятельности.

Отчёт об изменениях в капитале должен предоставить пользователю финансовой отчётности подробную информацию обо всех существенных измерениях в финансовом положении компании, а также других элементах, включая прибыль или убыток от переоценки основных средств, которые не отражаются в отчёте о прибылях и убытках.

К основным источникам аудита относятся учетная политика и финансовая отчетность организации, регистры синтетического и аналитического учета, первичные документы и т. п. по учету денежных средств.

Источники информации должны быть изучению в целях получения аудиторских доказательств по установленным категориям правильности статей финансовой отчетности. Основные утверждения, подлежащие проверке в процессе аудита, включают определение данных, соответствующих категории:

прав и обязательств; полноты; точности; наличия; представления и раскрытия; оценки.

Аудиторскую проверку кассовых операций по существу можно проводить в следующей последовательности: инвентаризация кассы и обследование условий хранения денежных средств; проверка правильности документального оформления операций; проверка полноты и своевременности оприходования денег; проверка правильности списания денег в расход; проверка правильности отражения операций на счетах бухгалтерского учета.

Возможные искажения в бухгалтерском учете по кассовым операциям: отсутствие договора о полной материальной ответственности с кассиром; отсутствие первичных кассовых документов; оформление кассовых документов с нарушением установленных требований; формальное проведение инвентаризации кассы; арифметические ошибки при подсчете оборотов и остатков.

Цель аудита операций по счетам в банках — проверка правильности организации учета операций по текущим и прочим счетам в банках. Для достижения данной цели аудиторам следует проверить: законность совершения операций по текущим и валютным счетам в банках; обоснованность операций по поступлению и списанию средств с банковских счетов предприятия; правильность отражения в бухгалтерском учете банковских операций.

Возможные искажения в бухгалтерском учете по банковским операциям: отсутствие приложений к платежным документам, послужившим основание для совершения банковских операций; неправильный пересчет курса валюты; некорректные корреспонденции счетов, отражающих движение денежных средств; наличие документов, оформленных не надлежащим образом.

Проверку подотчетных сумм целесообразно проводить по следующим направлениям: подтверждение первоначальной оценки внутреннего контроля и бухгалтерского учета расчетов с подотчетными лицами; проверка организации аналитического учета расчетов с подотчетными лицами.

Источниками, на основе которых осуществляются проверки расчетов с персоналом по оплате труда включают: учетную политику, финансовую отчетность, коллективный договор, Положение о премировании и поощрении работников, штатное расписание, первичные документы, регистры синтетического и аналитического учета расчетов с персоналом по оплате труда.

В программе аудита на промышленных предприятиях должны быть поставлены цель проверки, дано описание проведения тестов внутреннего контроля и проверок по существу.

Основные утверждения, подлежащие проверке в процессе аудита расчетов с персоналом по оплате труда, включают определение данных, соответствующих категории: наличия; полноты; точности; представления и раскрытия.

При оценке вероятности существенных ошибок и нарушений аудиторы должны знать, что большая их часть относится к одному из двух типов: учтенные операции расчетов со служащими на самом деле не происходили; учтено фиктивное рабочее время, т. е. имели место приписки.

Для этого необходимо подробно рассмотреть организацию внутреннего контроля и оценить его сильные и слабые стороны. Если система контроля клиента эффективна, то предварительные аудиторские программы ежегодных процедур будут больше основаны на доверии клиенту, но если контроль слабый, они будут расширены по содержанию, а также увеличены по срокам проведения и масштабу.

Возможные искажения в бухгалтерском учете по расчетам с персоналом по оплате труда: на предприятии отсутствует коллективный договор; сумма начисленной заработной платы по данным первичной документации не соответствуют данным учетных регистров, журналов-ордеров, Главной книги; отнесена на себестоимость продукции (товаров, работ, услуг) заработная плата повременщиков (сдельщиков), при отсутствии подтверждающих документов о фактически отработанном времени (отсутствие табеля рабочего времени, о выполненном объеме работ); включена в себестоимость продукции (работ, услуг) для целей налогообложения оплата труда за проведение модернизации оборудования, реконструкции объектов основных средств; включена в себестоимость продукции (работ, услуг) для целей налогообложения оплата труда за проведение работ, непосредственно не связанных с производством продукции (работ, услуг), финансирование которых осуществляется за счет специальных источников;

Близкими статьями баланса, позволяющими дополнительно обнаружить искажения по расчетам с персоналом, являются счета: характеризующие оплату денег; прочих обязательств.

Аудитор должен получить данные о накопившейся заработной плате и проверить их математическую точность. Общий результат следует сверить с платежной ведомостью. Здесь же просматриваются счета в Главной книге, относящиеся к расходам на заработную плату. В этом случае могут использоваться аналитические процедуры, при которых: сравниваются данные о среднесписочной численности работников и средней заработной плате с данными предыдущего года; сопоставляются темпы роста среднесписочной численности работников, средней заработной платы и производительности труда; изучаются тенденции и закономерности в динамике заработной платы; определяется влияние факторов на фонд заработной платы; рассматриваются все необычные записи, колебания в текущих записях по заработной плате.

Проверки по существу обычно не проводятся для сальдо счетов расходов на заработную плату, если только аналитические процедуры не свидетельствуют о необходимости получить дополнительные подтверждения путем детальных проверок.

При проверках по существу оплаты труда персонала также выборочно проверяются: правильность оплаты по сдельным расценкам, тарифным ставкам и окладам; обоснованность и правильность начисления премий сдельщикам и повременщикам по действующим на предприятии системам премирования, а также правильность исчисления средней заработной платы; начисление выплат за неотработанное время, предусмотренных действующим законодательством (оплата отпусков, выходного пособия и т. п.); правильность начисления доплат в связи с отклонениями от нормальных условий труда, за работу в ночное время, за сверхурочные работы, оплаты простоев не по вине рабочих, за работу в тяжелых и вредных условиях, за работу в выходные и праздничные дни и т. п.

Для установления соответствия показателей аналитического учета по оплате труда с данными синтетического учета в Главной книге и по данным бухгалтерского баланса на одну и ту же дату необходимо сверить сальдо по счету расчетов с персоналом по оплате труда на 1-е число месяца в Главной книге и в балансе с итоговыми суммами расчетно-платежных ведомостей.

При выявлении расхождений необходимо установить их причины.

Выявленные в ходе аудиторской проверки ошибки и отклонения фиксируются в рабочей документации аудитора с указанием нарушений нормативных документов и определением количественного влияния на показатели отчетности.

Общими вопросами, подлежащими проверке при проведении аудита расчетов с бюджетом, являются: полнота и правильность определения налогооблагаемой базы; правильность применения ставок налогов и других платежей, а также арифметических подсчетов при начислении платежей; законность и обоснованность произведенных вычетов и применения льгот при уплате налогов; полнота и своевременность уплаты платежей в бюджет; правильность составления бухгалтерских проводок по начислению и уплате платежей; правильность составления и своевременность представления в налоговую инспекцию форм отчетности по видам платежей; правильность ведения аналитического и синтетического учета по расчетам с бюджетом; соответствие записей аналитического и синтетического учета записям в Главной книге и балансе предприятия.

Основные задачи проверки кредиторской задолженности: проверка соблюдения правил платежной дисциплины, обоснованности применяемых при расчетах цен и сохранности средств в расчетах; проверка реальности и юридической обоснованности числящихся на балансе предприятия сумм кредиторской задолженности; разработка рекомендаций по упорядочению расчетов, снижению кредиторской задолженности.

При аудите собственного капитала основными его источниками служат: учредительные документы, учетная политика, финансовая отчетность, регистры синтетического и аналитического учета, первичная документация, а также протоколы собрания учредителей, заседания Совета директоров, решения собрания акционеров, свидетельство о государственной регистрации предприятия, лицензии на определенные виды деятельности и т. п.

Анализ статей собственного капитала также осуществляется по направлениям существования, полноты, прав и обязательств, оценки, представления и раскрытия.

Проверки на соответствие аудиторы проводят по следующим направлениям: сверить данные об уставном капитале с учредительными документами и Уставом, чтобы убедиться в их достоверности. Сверить, где это возможно, все изменения с данными протоколов и решениями общих собраний; сопоставить данные по объявленной задолженности с еще не внесенными суммами, изучить причины неуплаты; проверить соответствие сумм акционерного капитала по реестру акционеров суммам, показанным в балансе; исследовать реестр акционеров — членов администрации, сверить сальдо на начало и конец с результатами операций по приобретению акций; проконтролировать правильность начисления и использования резервного капитала в соответствии с учетной политикой предприятия; получить письменное свидетельство клиента о количестве выпущенных и обращающихся акций; просмотреть реестр акционеров и выявить держателей большого числа акций.

Если при проведении вышеуказанных процедур проверки обнаружатся какие-либо отклонения от положений нормативно-правовых документов, аудитор проводит проверки по существу.

В балансе приводятся сальдо соответствующих счетов, формирующих собственный капитал, что не дает полного представления о состоянии и порядке его формирования за отчетный период. Отчет об изменениях собственного капитала раскрывает эту информацию в разрезе структурных и количественных изменений. Отчет представляет собой таблицу, в строках и графах которой отражаются дебетовые или кредитовые обороты по счетам собственного капитала, а итоги после суммирования показателей по строкам отчета в результате дают сумму, соответствующую итоговому показателю раздела «Собственный капитал» баланса на 31 декабря отчетного года.

Возможные искажения в бухгалтерском учете собственного капитала: необоснованное увеличение уставного капитала в результате завышения стоимости материальных ценностей, нематериальных активов, вносимых в счет уставного капитала; невнесение или неполное внесение учредителями долей в уставный капитал; несвоевременное внесение изменений в реестр акционеров; несвоевременное оформление выбытия и приема новых учредителей; невыплата дивидендов по привилегированным акциям; неправильное оформление крупных сделок для акционерных обществ; неправильное оформление возврата учредителям долей из уставного капитала; отсутствие подтверждающих документов по совершенным финансово-хозяйственным операциям; исправления записей в документах без необходимых оснований; отсутствие подлинников или копий, заверенных в соответствии с законодательными документами; деятельность без лицензии.

Цикл реализации и формирования финансовых результатов начинается с запроса покупателей и заканчивается переходом готовой продукции или услуги в дебиторскую задолженность.

Центром аудита этого цикла является подтверждение дебета и кредита счетов «Краткосрочная дебиторская задолженность покупателей и заказчиков», где отражаются операции по расчетам с покупателями и заказчиками за реализованную продукцию и оказанные услуги сроком до одного года, и прочая краткосрочная дебиторская задолженность покупателей и заказчиков, и «Долгосрочная задолженность покупателей и заказчиков», где отражаются операции по расчетам с покупателями и заказчиками за реализованные активы и оказанные услуги сроком свыше одного года.

Основные направления аудита цикла реализации и формирования финансового результата — установление полноты оприходования готовой продукции, правильности исчисления дохода от реализации и себестоимости реализованной продукции, а также образования дебиторской задолженности.

Для проверки хозяйственных операций данного цикла аудитор получает доказательства достоверности данных как из внутренних источников, так и внешних: финансовая отчетность, учетная политика, бизнес-план, договора, контракты на поставку продукции (товаров, работ, услуг), учетные регистры по счетам, первичные документы (заказы, счета — фактуры, ГТД, акты сверки расчетов, акты выполненных работ и др.).

Целью проверок на соответствие в цикле реализации и формирования финансовых результатов являются тестирование качества системы внутреннего контроля, соответствие нормативно — правовым документам и внутренним политикам, процедурам, действующим на момент проверки.

При первой аудиторской проверке аудитору целесообразно разделить процесс реализации и формирования финансовых результатов на следующие группы операций: получение заказов на поставку продукции; анализ возможности предоставления коммерческого кредита, подготовка и заключения договора поставки; подготовка продукции к поставке; контроль оплаты продукции покупателями; контроль дебиторской задолженности.

При последующем аудите для ознакомления с процедурами внутреннего контроля клиента аудитор может изучить материалы предыдущего аудита, которые позволяют:

• а) получить информацию о системе внутреннего контроля через описание системы, блок — схемы документооборота, анкеты;
• б) наметить участки проверки, которые требуют обновления в текущем году.

Процедуры внутреннего контроля реализации готовой продукции (товаров, работ и услуг) могут включать в себя следующие основные элементы: определение и документальное закрепление порядка действий взаимоотношений определенного круга работников организации по поводу планирования, организации, регулирования, контроля, учета и анализа деятельности по реализации готовой продукции (должностные инструкции); составление перечня первичных документов, в которых отражаются данные, свидетельствующие об исполнении соответствующими работниками своих функций; выбор «объектов контроля» и методов проведения контроля для оценки различных аспектов осуществления конкретных операций по реализации готовой продукции.

В целях определения риска, после изучения соответствующих процедур системы внутреннего контроля проводится ее тестирование и дается оценка ее функционирования по циклу реализации.

Средствами внутреннего контроля устранить все имеющиеся искажения в процессе совершения хозяйственных операций невозможно. Поэтому аудитор должен применять соответствующие процедуры проверок, опираясь на свой опыт и суждение. В цикле реализации и формирования финансовых результатов искажениями в бухгалтерском учете могут быть: несоответствие предоставленных скидок с цены действующим на предприятии предписаниям; отсутствие договоров на поставку продукции или их неправильное оформление; отсутствие первичных расчетно-платежных документов или их неполное оформление; ненадлежащее ведение учета (неправильная корреспонденция счетов, недостоверность аналитического учета и т. п.); формальное проведение инвентаризации расчетов; несоответствующее оформление и предъявление претензий по выполнению договоров.

Близкими статьями баланса, позволяющими дополнительно обнаружить искажения по циклу производства, являются счета: характеризующие оплату денег; по движению товарно-материальных запасов; дебиторов и кредиторов.

При проведении аналитических процедур в цикле реализации сравниваются фактические данные с данными за предыдущие годы: темпы роста дохода от реализации; реализации по месяцам за отчетный год; возврат продукции и скидок в процентах к доходу от реализации; расходы по безнадежным долгам в процентах к доходу от реализации; количество дней непогашения счетов дебиторов; временные категории просрочки в процентах от дебиторской задолженности; допустимый предел непогашенных счетов в процентах от дебиторской задолженности.

Основные утверждения руководства, одновременно представляющие основные цели аудита цикла реализации и формирования финансовых результатов, включают определение данных, соответствующих категории:

полноты; точности; наличия; оценки; прав и обязательств; представления и раскрытия.