Реализация уголовной политики России в сфере налоговых преступлений: проблемы и перспективы

Актуальность темы

исследования.

Статья 57 Конституции России устанавливает, что каждый обязан платить законно установленные налоги и сборы. Таким образом, основной закон страны относит уплату налогов в бюджет к обязанностям каждого потенциального налогоплательщика. Это во многом обуславливается тем, что от своевременности и полноты сбора налогов зависит наполняемость бюджетов различных уровней, что, в свою очередь, влияет на стабильность выплат заработной платы, пенсий, дотаций, различных социальных пособий для малоимущих.

В реформирующейся экономике страны налоговая система занимает особое место, являясь одним из факторов ее стабилизации и развития. Однако огромную сумму представляют собой также сокрытые от налогообложения доходы. Согласно аналитическим данным правоохранительных органов, на протяжении последних 10 лет, примерно 50−60 процентов от общего числа налогоплательщиков (юридических и физических лиц) не осуществляли или не в полной мере осуществляли налоговые выплаты в бюджет.2.

Наряду со многими объективными и субъективными факторами на многоаспектный и сложный процесс поступления налогов в бюджет государства негативное влияние оказывают уклонение от уплаты налогов физическими и юридическими лицами, неисполнение обязанностей налогового агента, сокрытие денежных средств, за счет которых должно производиться взыскание налогов и (или) сборов, все эти факторы подрывают устойчивость бюджетной системы, нарушают принцип добросовестной конкуренции, провоцируют социальную напряженность и нестабильность в обществе. Отметим, что помимо обогащения лиц, совершивших налоговые преступления, сокрытые от налогообложения средства зачастую уходят в «теневой» оборот, начинают работать на криминальные структуры, порождают коррупционные проявления.

С 1 января 1996 года по 1 июля 2003 года предварительное следствие по делам о налоговых преступлениях осуществлялось органами налоговой полиции. За этот период представители данного правоохранительного органа.

1 См., например, Аналитическая справка «Об основных итогах оперативно-служебной деятельности федеральных органов налоговой полиции в 2001 году и задачах на 2002 год», раздел «Состав и структура налоговой преступности», М., ФСНП РФ, 2002. расследовали около 80 тысяч уголовных дел о налоговых преступлениях, привлекли к уголовной ответственности более 15 тысяч лиц. Только в 2001 году количество уголовных дел, находившихся в производстве органов налоговой полиции, существенно возросло и составило более 40 тысяч. В 2002 году отмечалось некоторое снижение показателей уголовно-процессуальной деятельности, произошедшее, в основном, в связи со вступлением в действие Уголовно-процессуального кодекса Российской Федерации (в 2002 году л органами налоговой полиции возбуждено 23,7 тысяч уголовных дел).

Одной из существенных проблем в период становления уголовной политики государства в сфере налогообложения стали качественные показатели расследования уголовных дел по налоговым преступлениям. Основными недостатками в данной области были: значительное количество дел, прекращенных по реабилитирующим основаниям, а также в связи с деятельным раскаянием, низкий процент уголовных дел, направляемых в суды, слабая проработка доказательственной базы, особенно в части установления умысла субъекта, несовершенство актов проверок и экспертиз, положенных в основу обвинения в уклонении от уплаты налогов и др.

Сегодня все еще можно говорить о том, что перелома в правовом сознании налогоплательщиков пока не произошло, уровень профилактической работы по предупреждению налоговых правонарушений и преступлений является недостаточным. Бюджет страны продолжает недополучать огромные средства, что неблагоприятно отражается на жизни всего общества, угрожает экономической безопасности страны. Тревожная ситуация в данной области была затронута и в Послании Президента Российской Федерации Федеральному Собранию Российской Федерации. В частности отмечено, что в налоговой сфере, на сегодняшний день, сделано далеко не все, и в первую очередь, налоговая система государства должна быть такой, которая не позволяла бы.

2 Здесь и далее статистические данные, характеризующие работу органов налоговой полиции по выявлению, ¦ предупреждению и пресечению налоговых преступлений приводятся на основании государственной формы статистической отчетности 1-Е и ведомственной формы отчетности 1-НПМ за 1996;2003 г. г. 1 Постепенное повышение качества расследования уголовных дел наметилось в 2002 году, когда в суд было направлено 10,6 тысяч уголовных дел по налоговым преступлениям, что составило практически половину от первоначально возбужденных (ранее этот показатель держался на уровне 10−15%). Все это говорит не только об активизации функций государства по выявлению, предупреждению и пресечению налоговых преступлений, но и о постоянно растущей криминализованное&tradeналоговых правоотношений. уклоняться от уплаты налогов. Важно разграничить правомерную практику налоговой оптимизации от случаев криминального уклонения от налогов.4.

В такой ситуации вполне оправдано то, что за наиболее общественно-опасные посягательства на общественные отношения, складывающиеся в процессе уплаты налогов и сборов в бюджет и во внебюджетные фонды физическими и юридическими лицами, законодатель помимо налоговой, согласно Налоговому кодексу России (далее НК РФ) и административной, предусмотрел и продолжает совершенствовать также и уголовную ответственность.

Следует отметить, что «налоговые» статьи дорабатывались как до, так и после вступления в силу УК РФ 1996 года. О том, что существовавшие до вступления в силу Федерального закона № 162 от 08.12.2003 года «О внесении изменений и дополнений в Уголовный кодекс Российской Федерации», 5 составы не являются идеальными, свидетельствует как уголовно-процессуальная и судебная практика, так и периодически появлявшиеся предложения законодателей и экспертов об изменении диспозиций статей 198 и 199 УК РФ, которые, будучи бланкетными, отсылают правоприменителя к весьма динамично меняющемуся налоговому законодательству.

Отметим также, что в различных регионах России у правоприменителей сформировался различный подход к вопросам квалификации налоговых преступлений, наличия данных, достаточных для возбуждения уголовного дела, а также условий для его прекращения по основаниям, изложенным в примечании 2 к ст. 198 УК РФ. Указанные обстоятельства мешали формированию единообразной практики борьбы с налоговой преступностью. В новой редакции «налоговых» составов УК РФ специальный случай освобождения от уголовной ответственности лиц, совершивших преступления, предусмотренные статьями 198, 199, 199.1 и 199.2 УК РФ отсутствует, в связи с чем отдельного анализа требует вопрос об обратной силе упомянутого выше федерального закона.

Изменение статей 198 и 199 УК РФ стало, в том числе и результатом неоднозначного толкования правоприменителями и специалистами отдельных положений налогового законодательства, неясностей приоритетов в налоговой.

4 Послание Президента Российской Федерации В. В. Путина Федеральному Собранию Российской Федерации, Российская газета, 27.05.2004 г.

5 Собрание законодательства Российской Федерации от 15.12.2003 года, № 50, ст. 4848 с изм. в Российской газете от 30.12,2003 г. политике государства. В данной ситуации необходимо было обобщить имеющиеся «узкие» места и приложить усилия по выработке единых подходов к борьбе с налоговой преступностью как в сфере налоговой, так и уголовной политики, что и было сделано законодателем по инициативе Президента Российской Федерации.6.

Анализ следственной и судебной практики свидетельствует, что сегодня налоговые преступления все чаще стали совершаться в совокупности с иными преступлениями. В их числе есть преступления, совершенные в сфере экономической деятельности, против собственности, должностные и против порядка управления. Это говорит о том, что налоговые преступления подчас становятся причиной, условием совершения иных преступлений. Также некоторые иные преступления совершаются для того, чтобы облегчить совершение уклонения от уплаты налогов или скрыть его следы. Поэтому, на сегодняшний день весьма важное значение приобретает изучение проблем совокупности налоговых и иных преступлений.

Практика борьбы с налоговой преступностью выявила наиболее криминогенные, с точки зрения соблюдения налоговой законодательства, отрасли финансово-хозяйственной деятельности. Для каждой из указанных отраслей характерны специфические способы уклонения от уплаты налогов, которые обуславливаются их высокой рентабельностью, а также присущим именно им формам законодательного регулирования и особенностям ведения отраслевого учета. Поэтому при криминологическом анализе уклонения от уплаты налогов используется отраслевой подход, а также результаты криминологических опросов основных субъектов налоговых преступленийруководителей и бухгалтеров организаций различных форм собственности и направлений деятельности.

Эффективность преодоления тенденции массового уклонения от платы налогов в нашей стране во многом зависит от устранения недостатков и пробелов в действующем законодательстве России, разработки основных направлений уголовной политики государства в сфере налогообложения, включающей в себя, в том числе и подробный анализ уголовно-правовых норм, предусматривающих ответственность за уклонение от уплаты налогов,.

6 Поручения Президента Российской Федерации от 27 июля 2001 года № Пр-1385, от 31 января 2002 года № Пр-164 и от 5 мая 2002 года № П4−726. направленный на более последовательное регулирование механизмов защиты налоговой системы РФ от преступных посягательств.

Высокую актуальность представляют вопросы профилактики и выработки основ уголовной политики в сфере налогообложения, осмысления и обоснования ее основных положений. К сожалению, с начала 90-х годов уголовная политика государства в сфере налогообложения так и не приобрела желаемой стройности и постоянства. Она менялась и корректировалась в зависимости от видения методов ее реализации различными руководителями, а также задач, стоящих перед бюджетом.

На начальном этапе достаточно жесткая линия исполнительной власти разбивалась о несовершенство уголовно-правовых конструкций статей 161.1, 161.2 и 161.3. УК РСФСР. Затем после вступления в силу нового УК РФ основной акцент был сделан не на неотвратимость наказания, а на финансовую составляющую — возмещение нанесенного ущерба. Однако вскоре изменилась и эта установка, на передний план стали выходить вопросы доведения дел до судов, а практика широкого применения освобождения от уголовной ответственности в связи с деятельным раскаянием признана нецелесообразной. При этом представители крупного бизнеса пытались провести поправки к «налоговым» статьям УК РФ, принятие которых свело бы правоохранительную роль государства в сфере налогообложения, практически, к наблюдательной и констатирующей.

В последнее время можно констатировать некоторое упорядочение законодательства, системы и структуры государственных органов, отвечающих за пресечение налоговых преступлений, а также правоприменительной практики. Сегодняшняя ситуация является наиболее благоприятной для выработки основных положений уголовной политики в сфере налогообложения.

Актуальность диссертационного исследования заключается также в том, что в нем затронуты проблемы оптимизации структуры субъектов уголовной политики в сфере налогообложения, реализованные в Указе Президента Российской Федерации № 306 от 11.03.2003 г. «Вопросы совершенствования государственного управления в Российской Федерации». В соответствии с данным Указом в структуре центрального аппарата Министерства внутренних дел Российской Федерации создана Федеральная служба по экономическим и налоговым преступлениям Министерства внутренних дел Российской.

Федерации в связи с упразднением с 1 июля 2003 года Федеральной службы налоговой полиции Российской Федерации и передачей функции ФСНП России по выявлению, предупреждению и пресечению налоговых преступлений и правонарушений в МВД РФ. При этом показатели борьбы с налоговыми преступлениями в 2003 году свидетельствуют о значительном их снижении по сравнению с прошлыми периодами.7.

В диссертационном исследовании глубокому анализу и изучению подвергается Федеральный закон № 162-ФЗ от 08.12.2003 г. «О внесении изменений и дополнений в Уголовный кодекс Российской Федерации» (в части гуманизации уголовно-правовых норм). В соответствии с данным законом, круг преступных деяний, совершаемых в сфере налогообложения расширился, изменены диспозиции статьей 198 и 199 УК РФ, а сам кодекс дополнен статьями 199.1, предусматривающей ответственность налоговых агентов за уклонение от перечисления налогов и сборов, и 199.2, предусматривающей ответственность за сокрытие денежных средств либо имущества организации или индивидуального предпринимателя, за счет которых должно производиться взыскание налогов и (или) сборов. Кроме того, закон предполагает ряд принципиальных изменений, вносимых в Уголовный кодекс, которые влияют на условия наступления ответственности за налоговые преступления, а также на размер и вид санкций за их совершение.

В исследовании анализируются отдельные положения Постановления Конституционного Суда Российской Федерации от 29 мая 2003 года «По делу о проверке конституционности положения статьи 199 УК РФ в связи с жалобами граждан П. Н. Белецкого, Г. А. Новиковой, Р. В. Рукавишникова, В. Л. Соколовского и Н.И. Таланова».8.

В исследовании учтены положения Указа Президента Российской Федерации от 9 марта 2004 года № 314 (в редакции Указа Президента РФ от 20 мая 2004 года № 649) «О системе и структуре федеральных органов исполнительной власти», скорректировавшего структуру и систему органов исполнительной власти в сфере реализации налоговой политики государства, а.

7 Так, за 11 месяцев 2003 года подразделениями правоохранительной системы государства выявлено всего 2149 налоговых преступлений (ст. 198 и 199 УК РФ). Для сравнения, за 11 месяцев 2002 года органами налоговой полиции возбуждено более 21 тысячи уголовных дел. Все это говорит о том, что стратегия и тактика государства в сфере налогообложения, фактически, выстраивается заново. И от того, какие приоритеты и направления сегодня будут заложены в основу этой борьбы, зависит состояние и динамика налоговой преступности завтра, что напрямую влияет на состояние экономической безопасности государства в целом.

8 Собрание законодательства Российской Федерации от 16.06.2003 года, № 24, ст. 2431. также положения нового УПК Российской Федерации, касающиеся уголовно-процессуальных аспектов пресечения налоговых преступлений.

Указанные обстоятельства подтверждают высокую актуальность темы диссертационного исследования.

Состояние научной разработанности темы.

В отечественной юридической науке проблемам уголовной политики с давних пор уделялось большое внимание, так как их исследование имело важное практическое значение, способствовало выработке оптимальных направлений и эффективных средств борьбы с преступностью.

К исследователям в этой области относятся: Г. А. Аванесов, H.A. Беляев, М. М. Бабаев, C.B. Бородин, С. С. Босхолов, Л. Д. Гаухман, П. Ф. Гришанин, Н. И. Загородников, П. С. Дагель, А. И. Долгова, И. А. Исмаилов, А. Э. Жалинский, И. И. Карпец, В. Н. Кудрявцев, Н. Ф. Кузнецова, В. В. Лунеев, Ю. И. Ляпунов, C.B. Максимов, Г. М. Миньковский, A.B. Наумов, П. Н. Панченко, Э. Ф. Побегайло, В. П. Ревин, А. Б. Сахаров, H.A. Стручков, А. Я. Сухарев, A.M. Яковлев и др.

Проблемы исследования уголовной ответственности за совершение налоговых преступлений, расследования налоговых преступлений, разработки уголовной политики в сфере налогообложения, а также зарубежный опыт формирования правоохранительной практики борьбы с налоговыми правонарушениями и преступлениями в той или иной степени затрагивались в работах таких авторов как: С. С. Белоусова, М. Ю. Ботвинкин, A.B. Брызгалин, В. П. Верин, A.A. Витвицкий, Б. В. Волженкин, Е. Ю. Грачева, А. П. Кузнецов, И. И. Кучеров, В. Д. Ларичев, H.A. Лопашенко, Н. С. Решетняк, И. М. Середа, A.B. Сальников, П. С. Яни и др.

Работы данных специалистов внесли весомый вклад в исследование проблем налоговых преступлений, заложили основы концепции борьбы с преступностью в области налогообложения, однако далеко не полностью исчерпали существовавшие и постоянно появляющиеся дискуссионные вопросы в рассматриваемой области. Необходимо отметить, что некоторые из сформулированных в них положений требуют дальнейшей разработки, как в теоретическом, так и в практическом аспектах.

Следует отметить, что отдельные аспекты борьбы с налоговыми преступлениями, а также вопросы их квалификации весьма динамично развиваются вместе с налоговым законодательством России. Многие из изученных автором диссертационных исследований были написаны еще до вступления в силу частей первой и второй НК РФ, что и обуславливает круг рассматриваемых в них проблем. Однако это никоим образом не снижает их значения для изучения общих вопросов, а также отдельных аспектов борьбы с налоговой преступностью. В целом необходимо отметить постепенное качественное повышение уровня научной разработанности темы уголовно-правовой и криминологической характеристики налоговых преступлений, а также выработки мер по борьбе с уклонением от уплаты налогов, разработки проблем уголовной политики в сфере налогообложения.

Цели и задачи исследования.

Целью исследования являются: выработка теоретических основ уголовной политики государства в сфере налогообложения, а также конкретного комплекса мер (проекта программы борьбы с налоговой преступностью), направленного на снижение негативного влияния налоговых преступлений на экономику страныуголовно-правовая и криминологическая характеристика налоговых преступлений в соответствии с УК РФ 1996 года и последними изменениями, внесенными законом 162-ФЗ от 08.12.2003 годасравнительный анализ действующих и прежних уголовно-правовых норм, предусматривающих ответственность за совершение налоговых преступлений, выявление их преимуществ и недостатковвыработка предложений по совершенствованию действующего законодательства, не только регламентирующего борьбу с налоговыми правонарушениями и преступлениями, но и влияющего на эту борьбу, т. е. создающего условия для совершения налоговых преступленийисследование влияния налоговой политики государства и ее основных элементов на уголовную политику в сфере налогообложения.

Для достижения поставленной цели решались следующие задачи проводимого исследования:

— исторический анализ развития уголовной политики Российского государства в сфере налогообложения;

— характеристика составов налоговых преступлений и ответственности за их совершение с учетом последних изменений и дополнений, внесенных в уголовное законодательство;

— анализ основных базовых понятий налогового законодательства РФ в соответствии с введенными в действие частями первой и второй Налогового кодекса РФ;

— исследование общественной опасности налоговых преступлений;

— выявление и систематизация основных способов совершения налоговых преступлений;

— анализ связи налоговых преступлений с иными экономическими преступлениями, с проявлениями организованной преступности и коррупции;

— анализ судебной и правоприменительной практики по делам о налоговых преступлениях;

— исследование криминологических аспектов налоговой преступности;

— определение базовых правовых понятий и терминов, характеризующих преступления в сфере налогообложенияанализ становления правоохранительной деятельности по предупреждению, выявлению и пресечению налоговых правонарушений и преступлений как элемента уголовной политики в сфере налогообложенияисследование основных аспектов борьбы с налоговыми правонарушениями и преступлениями в зарубежных странах;

— анализ действующего российского законодательства, влияющего на состояние налоговой преступности и выработка предложений по его усовершенствованию;

— анализ основных положений налоговой политики государства и ее влияния на политику уголовную;

— анализ законопроектов, предусматривавших внесение изменений и дополнений в редакции «налоговых» статей УК РФ.

Объект и предмет исследования.

Объектом исследования являются общественные отношения, складывающиеся в сфере разработки и реализации уголовной политики Российской Федерации по противодействию налоговым и экономическим преступлениям, а также в сфере практического взаимодействия налоговой и уголовной политики государства.

Предметом исследования являются состояние, динамика, структура, особенности и основные характеристики налоговой преступностинормы действующего налогового и уголовного законодательства, устанавливающего ответственность за совершение налоговых преступленийаналитические материалы и систематизированные данныематериалы как оконченных, так и прекращенных уголовных делисторические материалынормы зарубежного законодательства, регулирующего правоотношения в данной сфере.

Методологическая основа исследования.

Методологической и теоретической основами исследования служит методология научного познания. В ходе настоящего исследования изучался комплекс криминологических и уголовно-правовых проблем налоговой преступности. Положения диссертации основываются на Конституции РФ, а также действующем уголовном, уголовно-процессуальном, налоговом и ином законодательстве Российской Федерации.

Методологическую основу исследования составили общенаучный, логический, исторический, системно-структурный и сравнительно-правовой методы. Применялись также методы сравнительного анализа.

Теоретической основой работы послужили исследования, указанные в библиографическом разделе диссертации, проведенные в области уголовного права и криминологии, теории уголовной политики, а также налогового права.

Эмпирическую базу исследования составили данные статистической отчетности правоохранительных и контролирующих государственных органов. Изучены также информационно-аналитические обзоры, справки, доклады за 1993;2003 годы, отражающие специфику уголовной политики и криминологические особенности налоговых преступлений, подготовленные в Центральном аппарате и территориальных органах налоговой полиции. В целях изучения личности налоговых преступников проанализированы данные формы № 2 учета лиц, совершивших преступления, предусмотренные статьями 198 и 199 УК РФ за период 1999;2001 годов на территории Российской Федерации.

Автором также проведено исследование способов совершения налоговых преступлений за определенный временной промежуток (2 года) применительно к конкретному региону (г. Москве).

Совместно с Экономическим факультетом МГУ им. М. В. Ломоносова (лаборатория «Экономических методов управления») проведен экономический анализ статистических данных за 2000;2001 годы о деятельности следственных подразделений ФСНП России, который позволил по-новому взглянуть на результаты и методику расследования уголовных дел по налоговым преступлениям.

В целях выявления и анализа причин и условий налоговой преступности, автором диссертационного исследования изучены копии внесенных (в соответствии с действовавшей на тот момент статьей 21.1 УПК РСФСР) представлений следователей федеральных органов налоговой полиции о принятии мер по устранению причин и условий, способствовавших совершению преступлений за период 2000 — 2001 годов.

Также изучено около 250 уголовных дел о налоговых преступлениях, расследовавшихся в Главном следственном управлении ФСНП России, территориальных органах налоговой полиции, Главном управлении по налоговым преступлениям ФСЭНП МВД России, а также более 700 приговоров по делам о налоговых преступлениях.

Наряду с указанными материалами в диссертации использованы результаты опроса главных бухгалтеров предприятий различных форм собственности по вопросам уголовно-правовой квалификации налоговых преступлений и выработки основ уголовной политики России в сфере налогообложения.

Научная новизна диссертационного исследования.

Уголовная политика России в сфере налогообложения на протяжении последнего десятилетия экономических и политических преобразований отличалась крайней нестабильностью. Она не имела упорядоченного развития, а воспринималась как совокупность решений власти, направленных на увеличение налоговых поступлений в бюджет государства, то есть отличалась существенным преобладанием ее фискальной составляющей. Во многом это обуславливалось отсутствием соответствующей концепции уголовной политики государства, основанной на оценке проблемных ситуаций в налоговой сфере.

Научная новизна диссертационного исследования заключается в разработке новых подходов к комплексному изучению современного состояния уголовной политики России в сфере налогообложения, системы и структуры государственных органов, выполняющих функции по выявлению, предупреждению и пресечению налоговых преступлений и методов борьбы с ними. Многие предшествующие исследования в области налоговых преступлений содержат в себе анализ какого-либо одного аспекта (уголовно-правового или криминологического). В данной же работе предпринята попытка проанализировать всю многоаспектную проблематику уголовной политики по борьбе с налоговой преступностью в целом и во взаимосвязи и влиянии с уголовно-правовыми и криминологическими факторами.

Следует отметить, что работа базируется на последних изменениях действующего налогового и уголовного законодательства России. Как известно, вступление в силу с 1 января 2001 года части второй НК России отменило ряд действовавших ранее налоговых законов, а также установило иной порядок взимания страховых взносов в государственные внебюджетные фонды.

В работе используются статистические показатели борьбы с налоговыми преступлениями, аналитические материалы органов налоговой полиции за 2000, 2001 и 2003 годы, данные Главного информационного центра МВД России, криминологические опросы, а также приговоры судов по налоговым преступлениям.

В исследовании анализируются новые способы совершения налоговых преступлений, появившиеся в 1999;2002 годах, связанные с использованием проблемных банков, страховых схем, льгот, а также налоговые преступления, совершаемые иностранными налогоплательщиками на территории Российской Федерации.

Значительное внимание уделено выработке новых форм предупреждения налоговой преступности, криминологической характеристике уклонения от уплаты налогов, законодательным инициативам, внесенным в Государственную Думу Федерального Собрания Российской Федерации по изменению и дополнению статей 198 и 199 УК РФ.

Высокая динамичность налогового законодательства обуславливает и некоторое изменение акцентов в борьбе с уклонением от уплаты налогов и сборов. В работе учитываются последние изменения в данной области.

В работе специально изучаются вопросы общественной опасности налоговых преступлений, ответственности бухгалтерских работников и учредителей организаций за совершение налоговых преступлений, формирования правоохранительной практики в сфере налогообложения.

Научная новизна диссертационного исследования заключается также в том, что помимо новых составов налоговых преступлений (статьи 198,199,199.1, 199.2. УК РФ) в нем анализируется состояние правоохранительной работы органов внутренних дел после упразднения органов налоговой полиции и передачи функций по выявлению, предупреждению и пресечению налоговых преступлений в МВД России.

Основные положения, выносимые на защиту.

Основные положения, выносимые на защиту можно сгруппировать по следующим основным признакам:

1. Концептуальные положения, находящиеся в сфере формирования новых подходов к уголовной политике в сфере налогообложения.

— уголовная политика государства в сфере налогообложения является самостоятельным направлением в борьбе с преступностью, требует более глубокого изучения, систематизации и разработки ее основных положений;

— налоговые преступления являются одним из наиболее последовательно и неуклонно растущих видов экономической преступности, где «профессионализм» преступников стремительно повышается, создавая реальные угрозы экономической безопасности государства;

— формирование и динамика налоговой преступности зависит от типа государственного и общественного устройства, вида и характера социально-экономических отношений, степени экономических и политических свобод, установленных в обществе;

— налоговые преступления тесно связаны с иными преступлениями в сфере экономической деятельности, а также с проявлениями организованной преступности и коррупцииназрела необходимость единого толкования основных понятий и терминов, характеризующих такое явление, как налоговая преступность, в этих целях автором диссертационного исследования предлагаются определения следующих понятий:

Уклонение от уплаты налогов и сборов — это противоправное деяние, направленное на занижение или неуплату установленных законом налогов и (или) сборов в бюджет государства. Граждане, обязанные уплачивать налоги и сборы, а также иные лица, ответственные, в соответствии с действующим законодательством, за внесение налогов и (или) сборов в бюджет, в случае уклонения от уплаты налогов и (или) сборов привлекаются к налоговой, административной и уголовной ответственности в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Налоговыми преступлениями могут быть признаны общественно-опасные деяния, совершенные в области налогообложения физических лиц и организаций и запрещенные уголовным законом под угрозой наказания.

Налоговая преступность — это обусловленная принудительным характером взыскания налогов и (или) сборов в пользу государства, совокупность преступлений в сфере налогообложения, посягающих на общественные отношения, возникающие в связи с уплатой, исчислением, удержанием и перечислением налогов и (или) сборов, общественная опасность которых заключается в умышленных обманных действиях по уклонению или отказу от выполнения публичной конституционной обязанности по уплате законно установленных налогов и сборов, следствием чего является непоступление налогов и (или) сборов в бюджет государства.

2. Положения, находящиеся в уголовно-правовой и криминологической сферах.

— действовавшая до 08.12.2003 года редакция статей 198 и 199 Уголовного кодекса Российской Федерации предусматривала возможность привлечения к уголовной ответственности за уклонение от уплаты налогов иным способом, что в условиях исключительной бланкетности «налоговых» статей четко не очерчивало круг деяний в сфере налогообложения, которые являлись бы противоправными и запрещенными уголовным законом под угрозой наказания;

— криминологические аспекты налоговой преступности характеризуются: высоким уровнем латентности, постоянной корректировкой, вслед за изменением налогового и иного законодательства способов совершения налоговых преступлений, необходимостью криминализации новых видов налоговых преступлений;

— в существовавшем виде процедура прекращения уголовных дел по налоговым преступлениям в связи с деятельным раскаянием лиц их совершивших, фактически приобретала характер сделки между следователями и правонарушителями, создавало условия для коррупции, сводило «на нет» принцип неотвратимости наказания за совершенные преступления;

— судебная практика по «налоговым» делам отличается, зачастую, неоправданной мягкостью приговоров, к осужденным, в основном, применяется условное осуждение или освобождение от наказания в связи с актами амнистии независимо от сумм уклонения.

3. Положения, находящиеся в сфере разработки и принятия законодательных актов.

— законодательство, влияющее на криминологическую ситуацию в области соблюдения налогового законодательства нуждается в значительной доработке, так как его несовершенство во многом создает причины и условия для совершения налоговых преступлений;

— складывающаяся криминогенная обстановка в налоговой сфере обуславливает создание механизма мониторинга разрабатываемых законопроектов на предмет содержания в них криминальных угроз, а также возможных способов уклонения от уплаты налогов;

— законодательное закрепление основных направлений уголовно-правовой политики России по борьбе с налоговой преступностью в России, включающих в себя комплекс мероприятий по профилактике налоговой преступности, повышению авторитета налоговых и правоохранительных органов, широкому ознакомлению граждан с правоприменительной и судебной практикой по делам о налоговых преступлениях может существенно повысить эффективность мер по снижению криминальной составляющей в налоговой сфере. В качестве основы может быть взят разработанный в данном исследовании авторский вариант федеральной программы борьбы с налоговой преступностью;

— в связи с «целесообразностью приведения действующих статей 198, 199, 199.1. и 199.2 УК РФ в соответствие со складывающейся криминогенной обстановкой в сфере налогообложения, требуется внесение некоторых изменений и дополнений в их редакции, в том числе в части определения размера крупного ущерба и субъекта преступления по ст. 199.2. УК РФ и т. д.

4. Положения, находящиеся в социальной сфере.

— налоговые преступления подрывают нормальное функционирование государственной экономики, недополучение налоговых платежей бюджетами различных уровней приводит к задержкам в выплате заработной платы работникам бюджетной сферы, дефициту денежных средств для выплаты пенсий, включая такие категории граждан как ветераны и инвалидыдотаций, льгот и компенсаций беженцам и вынужденным переселенцамжертвам аварий, катастроф и стихийных бедствий, сворачиванию социальных программ, научных исследований, затруднениям при оказании государственной социальной помощи малоимущим семьям, малоимущим одиноко проживающим гражданам, поддержании уровня жизни семей и одиноко проживающих граждан, доходы которых ниже прожиточного минимума;

— в целях добросовестного исполнения публично-правовой обязанности по уплате налогов налогоплательщики должны быть надлежащим образом проинформированы государством, о том, на что (на какие цели, мероприятия, льготы, социально-значимые программы) идут уплаченные ими налоги и сборыразработка комплекса мер по поощрению добросовестных налогоплательщиков является весомым стимулом к повышению налоговой культуры предпринимателей, побуждает к своевременному и полному внесению налогов и сборов в бюджет.

Теоретическая и практическая значимость результатов исследования.

Основные положения диссертационного исследования могут быть использованы в нескольких основных аспектах:

1. Правотворческий. Результаты исследования могут использоваться для совершенствования различных отраслей законодательства, влияющих на динамику налоговой преступности.

2. Научный. Результаты исследования могут служить основой для проведения дальнейших научно-исследовательских работ по изучению правовых основ и практики применения норм, предусматривающих уголовную ответственность за совершение налоговых преступлений, выработки и корректировки основных положений уголовной политики в сфере налогообложения. Положения и выводы исследования могут использоваться в соответствующих разделах уголовного права, криминологии, уголовно-процессуального права, а также финансового права.

3. Учебный. Материалы работы могут быть использованы в процессе преподавания курсов уголовного права и криминологии, а также некоторых аспектов финансового права в высших учебных заведениях, иных учебных заведениях, на курсах повышения квалификации сотрудников контролирующих и правоохранительных органов, ведущих борьбу с налоговыми правонарушениями и преступлениями, а также с иными экономическими преступлениями.

4. Практический. Положения и выводы исследования могут найти применение в практической работе органов внутренних дел по предупреждению, выявлению и пресечению налоговых правонарушений и преступлений, а также в следственной и судебной практике по уголовным делам данной категории, что, в частности, позволит избежать некоторых характерных ошибок в уголовно-правовой квалификации налоговых преступлений и снизит вероятность судебного обжалования решений, принимаемых контролирующими и правоохранительными органами.

5. Социальный. Реализация на практике положений диссертационного исследования может привести к повышению налоговой дисциплины и, как следствие, к росту налоговых поступлений в бюджет и снижению социальной напряженности в обществе, повышению роли профилактики налоговых преступлений и в тоже время снижению криминогенной составляющей в отдельных отраслях финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщиков. Сокращение доли налоговых преступлений «ударит» по недобросовестной конкуренции, коей является уплата налогов одними фирмами и уклонение от уплаты другими.

К новым результатам исследования относятся:

— авторский вариант формулировки понятий «налоговое преступление», «налоговая преступность», «уклонение от уплаты налогов», «неисполнение обязанностей налогового агента», «сокрытие денежных средств либо имущества организации или индивидуального предпринимателя, за счет которых должно производиться взыскание налогов и (или) сборов»;

— разработка предложений в действующее законодательство в целях активизации и совершенствования уголовно-правовой борьбы с налоговыми преступлениями;

— результаты проведенного криминологического исследования личности налогового преступника;

— разработка проекта федеральной программы борьбы с налоговыми преступлениями в рамках реализации основных положений уголовной политики в сфере налогообложения;

— результаты проведенных автором опросов руководителей организаций, бухгалтерских работников;

— результаты проведенного анализа уголовных дел, возбужденных по статьям 198 и 199 УК РФ, а также по совокупности с иными преступлениями.

Основными результатами работы должны стать:

— совершенствование правового регулирования борьбы с налоговыми преступлениями;

— выработка основ уголовной политики государства в сфере налогообложения;

— повышение эффективности уголовно-правового воздействия на налоговую преступность;

— выход на качественно новый уровень взаимодействия налоговой и уголовной политики государства в сфере налогообложения и снижение уровня угрозы экономической безопасности государства.

Апробация результатов исследования.

Основные положения диссертации изложены в форме книг, монографий, научных статей, докладов, лекций, аналитических исследований и методических рекомендаций.

Практические рекомендации по правоохранительной деятельности нашли свое отражение в форме:

— доклада «Общественная опасность налоговых преступлений» на 2-ой всероссийской научно-практической конференции «Актуальные вопросы деятельности налоговой системы России по обеспечению экономической безопасности страны» (Российская экономическая академия им. Г. В. Плеханова, 24 мая 1997 г.) — доклада «Некоторые вопросы профилактики налоговых правонарушений и преступлений» на 3-ей всероссийской научно-практической конференции «Совершенствование форм и методов выявления, предупреждения и раскрытия налоговых правонарушений и преступлений (в связи со вступлением в действие части первой Налогового кодекса РФ)» (Российская экономическая академия им. Г. В. Плеханова, 24 мая 1999 г.);

— доклада «Влияние особенностей экономической ситуации в стране на борьбу с налоговыми правонарушениями и преступлениями» на научной конференции «Ломоносовские чтения 2000» (Экономический факультет МГУ им. М.В. Ломоносова);

— выступления на заседаниях рабочей группы Совета Федерации Федерального собрания Российской Федерации по выработке проекта рекомендаций парламентских слушаний на тему: «Уголовный кодекс.

Российской Федерации — пять лет спустя: проблемы и перспективы совершенствования норм уголовного законодательства";

— выступления на общероссийской конференции «Проблемы возврата из бюджета косвенных налогов» на тему: «Практика пресечения незаконного возмещения НДС из бюджета» (13 ноября 2001 года, г. Москва);

— доклада на общероссийском семинаре «Новое уголовно-процессуальное законодательство и органы налоговой полиции» на тему «О проекте закона о внесении изменений в статьи 198 и 199 УК РФ» (30−31 мая 2002 года, г. Москва);

— доклада на общероссийской конференции «Конституционные границы уголовной ответственности за нарушения налогового законодательства» на тему «Проблемы квалификации уклонения от уплаты налогов, совершенного иным способом, а также предложения ФСНП России по корректировке „налоговых“ составов УК РФ» (4 июня 2002 года, г. Москва) — доклада на совещании-семинаре руководителей следствия территориальных органов налоговой полиции и главных управлений ФСНП России по федеральным округам «Проблемы, связанные с введением в действие УПК России» на тему «О расследовании налоговых преступлений в форме дознания» (24−25 июня 2002 года, Московская область, п. Черкизово, Академия ФСНП России);

— доклада на всероссийской конференции «Банковская безопасность: состояние и перспективы развития» на тему «О некоторых вопросах криминализации финансово-кредитной сферы и обеспечении информационной безопасности банков» (9−11 октября 2002 года, г. Москва);

— доклада на конференции «Правовая защита при проверках, осуществляемых органами налоговой полиции и другими правоохранительными органами» на тему «Особенности проведения проверочных мероприятий органами налоговой полиции при предупреждении, выявлении и пресечении налоговых преступлений» (27 ноября 2002 года, Москва);

— докладе на международном круглом столе «Международное сотрудничество в борьбе с транснациональной организованной преступностью и коррупцией» на тему «Некоторые проблемы легализации доходов, полученных незаконным путем, и их налогообложения», Иркутск (30.0601.07.2003 г.);

— «Методических рекомендаций о выявлении, документировании и пресечении нарушений налогового законодательства, допускаемых физическими лицами при проведении операций с недвижимым имуществом» (направлены в местные органы налоговой полиции для руководства в работе);

— результатов работы автора диссертационного исследования в составе рабочей группы ФСНП России по координации работы по разъяснению норм нового уголовно-процессуального законодательства России;

— результатов работы автора диссертационного исследования в составе межведомственной рабочей группы при Комитете Государственной Думы Федерального Собрания Российской Федерации по законодательству по мониторингу введения в действие Уголовно-процессуального кодекса Российской Федерации;

— аналитических записок, методических рекомендаций и лекций по различным аспектам налоговой преступности.

Совместно с сотрудниками Главного следственного управления ФСНП России, автор принял участие в разработке проекта закона «О внесении изменений и дополнений в статьи 198 и 199 УК РФ».

Также автор диссертационного исследования принял участие в разработке, в части «налоговых» статей, проекта Федерального закона «О внесении изменений и дополнений в Уголовный кодекс Российской Федерации» № 304 898 (в части гуманизации уголовно-правовых норм), подписанного Президентом Российской Федерации 8 декабря 2003 года под номером 162-ФЗ.

В диссертации также использованы предложения автора по совершенствованию норм УПК России, УК РФ, НК РФ, иных нормативных правовых актов, ряда ведомственных и межведомственных инструкций.

По теме диссертационного исследования автором подготовлено более 120 научных публикаций.

Структура работы.

Структура работы состоит из введения, пяти глав, заключения, библиографии и приложений. Диссертация выполнена в соответствии с требованиями ВАК.

Заключение

.

На основании проведенной исследовательской работы, изученных материалов правоприменительной и судебной практики, а, также принимая во внимание то, что предложения, находящиеся в законодательной сфере приводятся автором по тексту в соответствующих главах и параграфах диссертационного исследования, можно сделать выводы, которые с учетом их содержания могут быть разделены на четыре основных группы, включая выводы, находящиеся в области изучения исторического опыта борьбы с налоговой преступностью, выводов, устанавливающих основные термины и определения в сфере борьбы с налоговыми преступлениями, общих выводов, а также выводов, находящихся в плоскости проблем правоприменения и выработки основ уголовной политики в сфере налоговых преступлений.

I. Исторический опыт борьбы с налоговой преступностью позволяет придти к выводу, что история, как российского налогообложения, так и мер, принимаемых государством по борьбе с уклонением от уплаты налогов и иных платежей, поступающих в бюджет, ведет свой отчет с зарождения русского государства. Политика государства по пресечению налоговых преступлений зависела и зависит от конкретной экономической, политической и военной обстановки, а также от взглядов главы государства и его советников на роль налоговых поступлений для укрепления обороноспособности и экономической состоятельности страны.

Чем более тоталитарным в политическом плане является государство, тем более малозаметной является ее налоговая система, а уклонение от уплаты налогов практически не имеет распространения, так как никто из собственников или работников не берется посягать на денежные средства или имущество, принадлежащее такому государству. Однако даже при абсолютном господстве государственной собственности в экономике, институт налогообложения, как правило, сохраняется.

Политическая либерализация, развитие экономики государства приводят к росту и активизации налоговой системы, ее расширению, повышению ее значения для формирования государственного бюджета, и, как следствие, к появлению способов не только минимизации налогов, но и уклонения от их уплаты. Такая ситуация требует не только введения специальных норм, направленных на поддержание дисциплины в сфере налогообложения (как уголовного, так и фискального характера), но и создание специализированных государственных органов, в функциональные обязанности которых входит пресечение правонарушений и преступлений в налоговой сфере. В связи с этим заслуживает внимания точка зрения, согласно которой налоговые преступления рассматриваются не только как преступления в сфере хозяйственной или экономической деятельности, но и как преступления, посягающие на основы государственной власти или порядок управления.

К числу общих проблем юридических конструкций налоговых преступлений, выявленных в ходе исторического анализа, можно отнести следующие: диспозиции статей, предусматривающих ответственность за совершение налоговых преступлений, на протяжении десятилетий постоянно изменялись, круг же субъектов преступлений оставался неопределенным, а перечень наказаний весьма мягким (не более 5 лет лишения свободы по наиболее тяжким составам). За редким исключением (специальные составы предусматривались для промыслового налога, налога с наследств и с имуществ, переходящих по актам дарения, специального военного налога, акцизов, особого патентного сбора, подоходного налога359) законодатель не выделял уголовную ответственность за уклонение какого либо определенного вида налога, ограничиваясь установлением ответственности за уклонение от уплаты налогов, не указывая их перечень и не ограничиваясь одним из них.

Наличие в действовавших до 08.12.2004 года «налоговых» нормах УК неограниченного основания освобождения налоговых преступников от ответственности, существенно снижало профилактический эффект от деятельности по борьбе с налоговыми преступниками и препятствовало установлению должного уровня исполнительности в сфере налогообложения. Чтобы избежать ответственности, недобросовестным налогоплательщикам достаточно было погасить лишь недоимку, так как пени и штрафы не могут быть востребованы правоохранительными органами в рамках возмещения ущерба по уголовным делам. Тем самым государство лишалось возможности получить в бюджет ежегодно десятки миллиардов рублей (за 8 месяцев 2002 года доля пени и штрафов по уголовным делам, прекращенным вследствие деятельного раскаяния, составила около 23 млрд руб.).

Другой негативной стороной практики применения деятельного раскаяния являлось фактическое игнорирование основной цели уголовного закона — наступления справедливого наказания за совершенные преступления. В итоге, деятельное раскаянье, по сути, приобретало характер сделки следствия с обвиняемыми, что развращало и тех и других, создавало условия для коррупции.

II. Анализ юридических конструкций «налоговых» норм УК, с учетом их бланкетного характера, требуют выработки определений и ключевых терминов, таких как уклонение от уплаты налогов и сборов, неисполнение обязанностей налогового агента, сокрытие денежных средств либо имущества организации или индивидуального предпринимателя, за счет которых должно производиться взыскание налогов и (или) сборов, налоговое преступление, налоговая амнистия, экономическая амнистия, оптимизация налогообложений и др. С учетом норм налогового законодательства, предлагаются следующие определения.

Уклонение от уплаты налогов и сборов — это противоправное деяние, направленное на занижение или неуплату установленных законом налогов и (или) сборов в бюджет государства. Граждане, обязанные уплачивать налоги и сборы, а также иные лица, ответственные, в соответствии с действующим законодательством, за внесение налогов и (или) сборов в бюджет, в случае уклонения от уплаты налогов и (или) сборов привлекаются к налоговой, административной и уголовной ответственности в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Неисполнение обязанностей налогового агента — это совершенное в личных интересах противоправное деяние, направленное на неисчисление, неудержание или неперечисление налогов и (или) сборов, подлежащих исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в соответствующий бюджет (внебюджетный фонд). Должностные лица организаций и индивидуальные предприниматели, на которых в соответствии с налоговым законодательством возложено исполнение обязанностей налогового агента, в случае их неисполнения привлекаются к налоговой и уголовной ответственности в зависимости от размера неисчисленных, неудержанных или неперечисленных налогов и (или) сборов.

Сокрытие денежных средств либо имущества организации или индивидуального предпринимателя, за счет которых должно производиться взыскание налогов и (или) сборов — это совершенное собственником или руководителем организации или индивидуальным предпринимателем противоправное деяние, направленное на сокрытие всего или части принадлежащего предприятию или индивидуальному предпринимателю имущества либо денежных средств, за счет которых, в порядке, предусмотренном законодательством о налогах и сборах, должно быть произведено взыскание недоимки по налогам и (или) сборам.

Налоговыми преступлениями могут быть признаны общественно-опасные деяния, совершенные в области налогообложения физических лиц и организаций и запрещенные уголовным законом под угрозой наказания.

Налоговая амнистия — устанавливаемое государством, в целях профилактики налоговых правонарушений и преступлений, временное освобождение лиц, виновных в совершении налоговых правонарушений от привлечения к налоговой ответственности, при условии полного или частичного декларирования сокрытых сумм налогов и добровольного внесения их в бюджет.

Амнистия капиталов — устанавливаемое государством временное изменение порядка контроля за получением доходов и осуществлением расходов физическими лицами и организациями, в том числе возможное изменение порядка налогообложения неучтенных денежных средств, направленное на их легализацию и возвращение в страну происхождения.

Оптимизация налогообложения — реализация закрепленного в п. 7 ст. 3 части первой Налогового кодекса РФ положения о том, что все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика, осуществляемая посредством специфических форм планирования деятельности, найма рабочей силы и размещения финансовых средств налогоплательщика с целью максимального снижения возникающих при этом налоговых обязательств.

III. Говоря о выводах общетеоретического характера, касающихся вопросов взаимодействия уголовной и налоговой политики при обеспечении экономической безопасности государства, отметим следующие.

Налоговая преступность — это обусловленная принудительным характером взыскания налогов в пользу государства совокупность преступлений в сфере налогообложения, посягающих на общественные отношения, возникающие в связи с уплатой налогов и сборов, общественная опасность которых заключается в умышленных обманных действиях по уклонению или отказу от выполнения публичной конституционной обязанности по уплате или перечислению законно установленных налогов и сборов, следствием чего является непоступление налогов и сборов в бюджет государства.

Говоря о месте налоговой преступности в системе экономической преступности, можно отметить, что налоговая преступность — особенная разновидность преступлений в сфере экономической деятельности, имеющая постоянную тенденцию к росту и угрожающая экономической безопасности государства.

Налоги и налоговая политика объективно включены в систему экономической безопасности государства, где они выступают как мощный ресурсный фактор, находящийся в руках государства и позволяющий последнему воздействовать на экономику, а также как показатель зависимости государства от налогоплательщиков. Большинство показателей и критериев экономической безопасности в существенной мере касаются состояния государственного бюджета, формируемого на основе налоговых поступлений, налоговый механизм является средством обеспечения безопасности и одновременно моментом возникновения угроз и рисков для государства.

Неэффективная налоговая политика способна нести в себе угрозу для экономической безопасности страны, ослабляет финансовую устойчивость экономики, разобщает регионы, противопоставляет государство и предпринимательство и налогоплательщиков. Результатом этого может стать подрыв доходной базы бюджета, как института финансового обеспечения функций государства, включая обеспечение его безопасности и обороны, защиты прав граждан, борьбы с преступлениями, развития экономики в целом.

Налоговая и уголовная политика государства в сфере налогообложения связаны во взаимном влиянии друг на друга, так как неэффективная и непродуманная налоговая политика приводит в необходимости выработки специальных мер уголовной политики для того, чтобы максимально снизить негативные последствия применения такой налоговой политики, в тоже время чрезмерное усиление уголовной репрессии в сфере налогообложения не может быть компенсировано положительными сторонами налоговой политики. В идеале речь должна идти о сочетании мер, осуществляемых в рамках реализации налоговой и уголовной политики государства, их взаимном регулировании и дополнении.

Разработка основ уголовной политики государства в сфере налогообложения необходима в условиях проводящейся налоговой реформы, в том числе, для обеспечения ее эффективности и минимизации бюджетных потерь.

Причины и условия совершения налоговых преступлений во многом зависят от уровня правовой и налоговой дисциплины граждан, прозрачности формирования и расходования бюджетных средств, степени сбалансированности налоговой политики государства, принимаемых мер по уголовно-правовой защите налоговой системы страны. Успешная борьба с налоговой преступностью во многом зависит от своевременного и эффективного устранения причин и условий совершения уклонения от уплаты налогов.

Проблема личности преступника относится к числу ведущих и, вместе с тем, наиболее сложных проблем криминологии. Основываясь на проведенном исследовании, можно с уверенностью утверждать, что криминологические параметры лиц, совершивших преступления против порядка налогообложения, существенно отличаются от характеристик лиц, совершающих общеуголовные преступления.

Общественная опасность налоговых преступлений заключается в уклонении от конституционной обязанности платить законно установленные налоги, а также в том, что способы совершения налоговых преступлений постоянно совершенствуются, адаптируясь к новым экономическим условиям, новым законодательным актам и нормам уголовного закона, так как в основе почти всех налоговых преступлений лежит корысть — получение личной материальной выгоды. Общественная опасность налоговых преступлений заключается также в сращивании их с другими видами экономических преступлений, проявлениями организованной преступности и коррупции, а также с общеуголовной преступностью.

IV. Правоприменительная практика в сфере борьбы с налоговыми преступлениями неоднозначна и требует выработки ряда рекомендаций, касающихся различных вопросов правоприменения. Полагаем возможным сделать следующие выводы, обобщения и предложения.

Судам при вынесении приговоров по делам о налоговых преступлениях необходимо располагать криминологической характеристикой этих преступлений, иметь представление о признаках, типичных для большинства способов уклонения от уплаты налогов. Затем на основе этих данных признавать смягчающими только те обстоятельства, которые не характерны для большинства налоговых преступлений. Причем для того, чтобы признать то или иное обстоятельство смягчающим наказание, следует определить, насколько существенно оно снижает степень общественной опасности деяния и личности виновного.

Анализ практики налогообложения показывает, что большая часть совершенных и выявленных фактов уклонения от уплаты налогов зарегистрирована в наиболее криминогенных, с точки зрения соблюдения налогового законодательства, отраслях финансово-хозяйственной деятельности: торговле и сфере услуг, строительстве, ТЭК, внешнеэкономической деятельности, изготовлении и реализации ювелирной продукции и некоторых других.

Успешная борьба с налоговыми преступлениями в данных отраслях финансово-хозяйственной деятельности зависит не только от активизации оперативно-розыскной, проверочной и уголовно-процессуальной работы на данных направлениях, но и от совершенствования законодательства, регулирующего особенности осуществления, а также, что не менее важно, налогообложения этой деятельности.

Немалую негативную роль на фоне криминогенной обстановки в сфере налогообложения играет низкая налоговая дисциплина большинства иностранных налогоплательщиков, осуществляющих свою деятельность на территории Российской Федерации. В дальнейшем, на фоне стабилизации экономической ситуации в России, промышленного роста и повышения уровня жизни россиян, есть все основания прогнозировать рост числа иностранных граждан, желающих проживать и работать в России, особенно в г. Москве и областях к ней прилегающих. Часть иностранных граждан будет учреждать юридические лица для легализации своей деятельности. Данный фактор, в силу указанных выше причин, будет влиять на обстановку в сфере соблюдения интересов экономической безопасности Российской Федерации, что потребует от правоохранительных и контролирующих органов страны усиления работы на данном направлении.

Организованные преступные формирования продолжают сохранять контроль над деятельностью значительной части хозяйствующих субъектов всех форм собственности, все глубже и масштабнее проникают в наиболее прибыльные области экономики. Российские предприниматели уже более десяти лет несут бремя, по существу, двойного налогообложения. С одной стороны, узаконенные государственные налоги, с другой — нелегальный налог, установленный преступниками или коррумпированными сотрудниками правоохранительных и контролирующих органов. Это отталкивает граждан от легального занятия бизнесом, провоцирует их к уклонению от уплаты официальных налогов и другим преступлениям экономической направленности.

Современная организованная преступность закрепляет свои позиции в экономике, изыскивает новые формы и источники извлечения криминальных доходов, пытается формировать региональную экономическую политику, обеспечивает беспрецедентные по масштабам банковские мошеннические операции, крупные хищения сырьевых ресурсов, их перемещение по территории России и за ее пределы, беспрепятственный подкуп чиновников, моральное и физическое давление на конкурентов. При этом прирост легального капитала, принадлежащего ОПГ, происходит и с помощью уклонения от уплаты налогов и сборов.

Нельзя сбрасывать со счетов существенные масштабы теневой экономики — экономики, находящейся вне сферы налогообложения. Сегодня в секторе официально не учтенной финансово-хозяйственной деятельности заняты существенные производственные и человеческие ресурсы. Для оценки масштабов теневой экономики используются различные методысопоставление количества производимой продукции и расхода электроэнергии, спрос на наличность и некоторые другие. Анализ количественных показателей теневого сектора хозяйствования в нашей стране показывает, что они равны примерно 35−40% от ВВП.

Актуальными являются вопросы возмещения причиненного налоговыми преступлениями ущерба государству, который можно подразделить на непосредственно суммы, установленные в ходе расследования уголовных дел, а также суммы штрафов и пени, которые могут быть взысканы только налоговыми органами. Интересно в данном случае и то, что налоговые преступники в подавляющем большинстве случаев не являются собственниками организаций, в которых они работают. Подтверждением являются, в частности, этого свидетельствуют, в частности, данные выборочного анализа распределения возбужденных уголовных дел по фактам уклонения от уплаты налогов с организаций в крупном размере по должностям работников. Так, из общего количества уголовных дел в отношении руководителей организаций возбуждено 36% уголовных дел, бухгалтеров — 3%, прочих лиц — 54%, т. е. более половины преступлений совершается по вине лиц, работающих по найму. Из-за этого работа государственных органов по возмещению ущерба бывает существенно затруднена.

Уголовная политика в сфере налогообложения должна определять предназначение, содержание и форму норм права, регулирующих функции предупреждения, выявления и пресечения налоговых преступлений, а также структуру органов внутренних дел, на которые вышеуказанные функции возложены.

Основным содержанием прогнозирования уголовной политики в сфере налогообложения является процесс получения прогностической информации об основных тенденциях, направлениях и перспективах развития действующего уголовного законодательства, предусматривающего ответственность за совершение налоговых преступлений.

Можно предполагать, что постепенно принимаемые государством меры по борьбе с организованной преступностью и коррупцией, по сокращению доли «серого» сегмента рынка, усилению роли принципа неотвратимости ответственности за совершение общественно опасных деяний в сфере экономики, могут в итоге привести к росту налоговых поступлений в бюджет, переходу большей части торговли и сферы услуг в легальный, учитываемый сектор экономики. В свою очередь, рост легального сектора экономики может привести к нормализации криминогенной обстановки в сфере экономической деятельности и налогообложения, сокращению количества преступлений, сопутствующих налоговым — незаконному предпринимательству, подделке документов, легализации (отмыванию) незаконно полученных денежных средств, мошенничеству, связанному со сферой налогообложения, нарушению авторских, смежных, патентных прав и некоторых других противоправных деяний.

В ближайшие годы вряд ли приходится ждать стабилизации криминогенной обстановки по линии соблюдения налогового законодательства, наоборот, в связи с реформированием налогового законодательства появятся новые способы уклонения от уплаты налогов. Поэтому, деятельность органов внутренних дел России по предупреждению, выявлению и пресечению налоговых и иных правонарушений и преступлений в сфере экономической деятельности приобретает все большую актуальность.

Говоря о сфере практической реализации уголовной политики государства в сфере налогообложения, можно отметить, что создание в 1992 году в Российской Федерации специальной службы, обеспечивающей экономическую безопасность государства в сфере налогообложения, оправдано и продиктовано сложнейшей криминогенной обстановкой, сложившейся на начальном этапе проведения экономических реформ. За одиннадцатилетнюю историю федеральные органы налоговой полиции полностью сформировались как полноценный государственный правоохранительный орган.

Упразднение специализированного правоохранительного органа в сфере налогообложения на данном этапе борьбы с налоговой преступностью, с нашей точки зрения, является преждевременным, отрицательные последствия в виде резкого падения уровня налоговой дисциплины, появления новых схем уклонения от уплаты налогов, а иногда и прямого отказа от уплаты налогов, могут отрицательно сказаться на состоянии защищенности от преступных посягательств налоговой системы и экономики государства. Время выявило также некоторые иные негативные последствия упразднения налоговой полиции России. К ним можно отнести:

— размывание функции в сфере налогообложения во множестве функций, возложенных на МВД России. Есть вероятность того, что пресечение налоговых преступлений растворится в них, отойдет на второй план по сравнению с борьбой с терроризмом, раскрытием тяжких преступлений, пресечением незаконной миграции и т. д.

— падение налоговой дисциплины. Уже сегодня не только эксперты и специалисты, но даже работники налоговых органов отмечают постепенное ослабление налоговой дисциплины, недостаточность методов только налогового администрирования для ее поддержания на должном уровне.

— снижение налоговых поступлений в бюджет. Данная тенденция обусловлена предыдущим последствием — падением налоговой дисциплины. Аналитики отмечают сегодня также тенденцию активизации новых схем минимизации и оптимизации налоговых платежей. Все это ставит под угрозу наполняемость государственного бюджета и является питательной средой для роста недоимки.

— утрата профилактических наработок по предупреждению налоговой преступности. Наличие специализированного правоохранительного органа, основной задачей которого являлась борьба с налоговой преступностью, уже само по себе являлось мощным предупредительным фактором уклонения от уплаты налогов, не говоря уже о конкретных профилактических мероприятиях, проводимых органами налоговой полиции.

— утрата части перспективных материалов оперативно-розыскной и уголовно-процессуальной деятельности органов налоговой полиции, а также эффективно работающего агентурного аппарата.

— утрата реальной картины состояния налоговой преступности в стране. Формы ведения статистики органами налоговой полиции постоянно совершенствовались, появлялись новые формы учета и анализа (так, статистика налоговой преступности велась не только по отраслям экономики, но и отраслям промышленности, существовали учетные данные на лиц, совершивших налоговые преступления и т. д.). При этом с апреля-мая по август 2003 года статистика по налоговой преступности централизованно не велась, восстановить и наладить ее будет достаточно трудно.

— сегодня наметилась тенденция обращения в суд не только бывших сотрудников налоговой полиции с исковыми требованиями по различным вопросам, связанным с увольнением, но также и граждан и представителей организаций, которые считают неправомерным создание ликвидационной комиссии ФСНП России.

— потеря квалифицированных оперативных и следственных кадров, так как не все бывшие сотрудники ФСНП России по различным причинам изъявили готовность в переходу на службу в органы внутренних дел.

— утрата оперативных позиций и профилактической роли в борьбе с коррупцией в Федеральной налоговой службе.

Таким образом, от органов внутренних дел по налоговым преступлениям зависит сегодня, смогут ли данные негативные последствия упразднения налоговой полиции быть максимально компенсированы быстрым развертыванием сил и средств по борьбе с налоговой преступностью.

Уголовная политика государства в сфере борьбы с налоговой преступностью должна предусматривать наличие специализированного правоохранительного органа, выполняющего функции борьбы с преступлениями и правонарушениями в экономической (особенно налоговой и финансовой) сфере.

Эффективность использования материалов, полученных в результате осуществления мероприятий налогового контроля, при возбуждении уголовных дел по налоговым преступлениям колеблется на среднем уровне в 6,2 процента. Это подтверждает тот факт, что преступления (в том числе и налоговые) должны выявляться специфическими методами оперативно-розыскной деятельности. При этом выявление преступлений по результатам контрольной работы весьма затруднено и объясняется различными целями, а также характерными особенностями контрольной и правоохранительной деятельности. Однако данный факт совершенно не означает, что налоговые органы должны перестать направлять соответствующие материалы в органы внутренних дел, а последние их рассматривать в порядке статей 144−145 УПК России. Необходимо пересмотреть подходы к качественным и количественным характеристикам таких материалов.

Функции по предупреждению, выявлению и пресечению налоговых преступлений возложены государством на органы внутренних дел, которые при их реализации пользуются рядом полномочий, предусмотренных Законами «О милиции», «Об оперативно-розыскной деятельности», УПК России, НК РФ, рядом ведомственных и межведомственных нормативных актов.

Отсутствие у органов внутренних дел ряда полномочий, в том числе в сфере осуществления налогового контроля, существенно затрудняет выполнение возложенных на ФСЭНП МВД России функций, а появляющиеся проекты законов, предусматривающие ограничение прав правоохранительных органов заставляют искать пути реализации правоохранительных функций в области иных законодательных актов, в первую очередь, Законов «О милиции», «Об оперативно-розыскной деятельности» и УПК России.

Складывающаяся не всегда единообразно в регионах России уголовно-процессуальная практика, различные взгляды исследователей налоговой преступности на вопросы квалификации уклонения от уплаты налогов, позиция некоторых работников прокуратуры по вопросам законности возбуждения уголовных дел по налоговым преступлениям, вступление в силу части второй НК РФ, а также корректировка редакций статей 198 и 199 УК РФ, введение статей 199.1 и 199.2 УК РФ обуславливают необходимость и актуальность разработки ряда методических рекомендаций по уголовно-правовой характеристике налоговых преступлений, переработки Постановления Пленума Верховного Суда РФ по делам о налоговых преступлениях.

Уголовная политика в сфере налогообложения реализуется в трех основных формах: профилактики налоговых правонарушений и преступлений, корректировки законодательства, правоприменении.

Уголовная политика в сфере налогообложения и налоговая политика находятся в тесной взаимосвязи друг с другом, влияют на особенности друг друга, требуют согласованности и совместного планирования при их реализации.

Использование зарубежного опыта борьбы с налоговой преступностью, в силу российской специфики, не должно реализовываться путем простого его копирования.