Развитие методического обеспечения процесса аудита учета финансовых результатов коммерческих организаций

Для эффективного развития экономических отношений в России все большее значение в системе управления коммерческой организацией приобретает аудит финансовой (бухгалтерской) отчетности. Важное место при проведении аудита отводится аудиту финансовых результатов. В условиях рыночной экономики прибыль выступает важнейшим оценочным показателем деятельности и рычагом управления коммерческими организациями. Нераспределенная прибыль является источником материального благосостояния как собственников, так и работников коммерческой организации. Практически все внутренние и внешние пользователи финансовой (бухгалтерской) информации обращают пристальное внимание на финансовые результаты. Так, для руководства предприятия и его подразделений финансовые результаты являются объектом анализа, информация которого используется при принятии управленческих решений. Для персонала и собственников — это показатель эффективности использования собственности. Внешние пользователи применяют показатели, характеризующие процесс формирования финансовых результатов для оценки финансового положения коммерческой организации, используемой для принятия управленческих решений. Налоговые органы рассматривают показатель налогооблагаемой прибыли с фискальной точки зрения. Принятие рациональных управленческих решений внутренними и внешними пользователями должно базироваться на достоверной информации о финансовых результатах. Важную роль в обеспечении достоверности играет аудит. В процессе аудиторских проверок финансовый результат рассматривается в контексте общей программы аудита. Данные обстоятельства определили актуальность выбранной темы диссертационного исследования, посвященного разработке рекомендаций по совершенствованию и развитию методологии и методики аудита учета и налогообложения финансового результата деятельности организации.

Состояние изученности проблемы. Значительный вклад в развитие научной концепции аудита и его методологии внесли видные отечественные и зарубежные исследователи: P.A. Алборов, В. Д. Андреев, A.A. Арене, В. В. Бурцев, С. М. Бычкова, Е. М. Гутцайт, Ю. А. Данилевский, А. Н. Кизилов, А. В. Крикунов, Н. Т. Лабынцев, Дж. К. Лоббек, А. К. Макальская, O.A. Миронова, В. И. Подольский, H.A. Ремизов, Дж. Робертсон, Я. В. Соколов, Л. В. Сотникова, В. П. Суйц, С. А. Табалина, Ж. Ришар, H.H. Хахонова, А. Д. Шеремет, и другие.

Вопросы, связанные с аудитом финансовых результатов нашли отражение в работах таких ученых как: И. Н. Богатая, О. В. Ковалева, Ю. П. Константинов, М. В. Мельник, Косова Н. С., Парушина Н. В., Суворова С. П., Мизиковский Е. А. и другие.

Вместе с тем, несмотря на достаточно широкий круг авторов, занимающихся данными проблемами, многие вопросы аудита финансовых результатов остаются недостаточно полно освещенными и дискуссионными. Вопросы методического обеспечения аудита финансовых результатов коммерческих организаций недостаточно детально изучены и являются объектом ограниченного числа исследований, не рассмотрены с позиции системного подхода в увязке с бухгалтерским учетом, анализом.

Область решения указанных проблем требует дальнейшего глубокого теоретического исследования и значительной практической проработки. В этой связи данная тема исследования является достаточно своевременной и актуальной.

Научная и практическая значимость, необходимость совершенствования методик аудита учета и налогообложения финансовых результатов, обеспечивающих эффективное управление коммерческой организацией, предопределили выбор темы настоящего исследования, его предмет, цель, задачи и структуру работы.

Цель и задачи исследования

Цель диссертационного исследования состоит в разработке научных и практических рекомендаций по совершенствованию методического обеспечения процесса аудита финансовых результатов коммерческих организаций.

Для ее достижения в работе поставлены следующие задачи исследования, определяющие логику и структуру диссертации:

1. Исследовать методические подходы к организации и планированию аудита учета финансовых результатов:

— систематизировать нормативно-правовую базу и источники информации аудита учета финансовых результатов;

— выявить особенности методики планирования аудита учета финансовых результатов и использования прибыли;

— изучить современную методику аудита финансовых результатов;

2. Исследовать особенности проведения аудита финансовых результатов коммерческой организации:

— развить методику аудита использования прибыли;

— рассмотреть практические аспекты использования методики проверки и подтверждение отчетности о финансовых результатах.

— провести аналитическое исследование типичных ошибок и искажений в учете финансовых результатов и отчетности и налогообложении прибыли коммерческих организаций;

3. Разработать основные направления совершенствования методики подтверждения финансовых результатов в отчетности малых экономических субъектов:

— исследовать особенности организации аудита учета финансовых результатов в коммерческих организациях-субъектах малого предпринимательства;

— разработать внутрифирменный стандарт «Особенности аудита учета и налогообложения финансового результата коммерческих организацийсубъектов малого предпринимательства».

Предмет и объект исследования. Предметом исследования являются методология и методика аудита финансовых результатов коммерческих организаций, функционирующих на территории РФ. В качестве объекта исследования хозяйственные операции, связанные с формированием финансовых результатов в коммерческих организациях. Объектом практической реализации исследований явились коммерческие организации различных организационно-правовых форм и отраслевой принадлежности г. Ростова-на-Дону и Ростовской области.

Теоретико-методологической основой исследования послужили действующие принципы, правила и методологические положения по аудиту, вытекающие из законодательных и нормативных документов по методике учета, анализа и аудита финансовых результатов хозяйствующих субъектов, принятых в РФ, требований международных стандартов учета и аудита, а также теоретические разработки отечественных и зарубежных ученых по исследуемой тематике.

В работе нашли применение общенаучные методы исследования, такие как анализ и синтез, индуктивный и дедуктивный методы, исторический, логический и системный подходы, моделирование, наблюдение, системный подход, диалектический, статистический, методы сравнительного анализа, группировки данных, логического обобщения, балансовый метод, используемые мировой наукой в познании социально-экономических явлений и позволяющие наиболее полно изучить исследуемые проблемы.

Ипформационно-эмпнрнческая база исследования формировалась на основе законодательных и нормативных актов РФ в области аудита, бухгалтерского учета и налогообложения, материалов периодической печати, монографических исследований отечественных и зарубежных экономистов, материалов научно-практических конференций, данных бухгалтерского учета, официальной отчетности, а также данных проведения аудиторских проверок.

Диссертация выполнена в рамках паспорта специальности 08.00.12 -бухгалтерский учет, статистика, раздела 2 Контроль и аудит финансово-хозяйственной деятельности пп. 2.1. Методология и технология аудита. 2.4. Методология разработки программ и плана проверок.

Научная новнзна результатов исследования заключается в постановке, теоретическом обосновании и решении комплекса вопросов, связанных с совершенствованием методического обеспечения процесса аудита финансовых результатов коммерческих организаций, имеющих существенное значение для повышения качества аудита и обоснованности принятия управленческих решений.

К основным положениям диссертационного исследования, которые характеризуют научную новизну и выносятся на защиту, относятся следующие:

Предложена классификация нормативных актов, которыми руководствуется аудитор в ходе аудита финансовых результатов коммерческой организации в соответствии с которой все нормативные акты были разделены на следующие группы:

Блок 1 Нормативные акты, регламентирующие аудиторскую деятельность при аудите финансовых результатов;

Блок 2 Нормативные документы, регламентирующие порядок организации и ведения учета финансовых результатов и порядок их налогообложения (2.1. Общие нормативные акты содержат общие подходы к определению финансовых результатов либо охватывают аспекты, существенным образом влияющие на финансовые результаты и их формирование, 2.2. Нормативные акты, непосредственно касающиеся формирования финансовых результатов и их отражения в бухгалтерской отчетности, 2.3. Нормативные акты, регламентирующие порядок формирования доходов и расходов коммерческой организации;

— Выделены факторы, которые должны учитываться при формировании плана и программы аудита финансовых результатов такие как: размер организацииосуществляемые виды деятельностииспользуемые системы налогообложенияорганизация системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля, в том числе учетная политика, принятая аудируемым лицом в части учета доходов, расходов, финансовых результатов и нераспределенной прибыли и ее изменениявлияние новых нормативных правовых актов в области бухгалтерского учета на отражение в финансовой (бухгалтерской) отчетности результатов финансово-хозяйственной деятельности аудируемого лицаколичество территориально обособленных подразделений одного аудируемого лица и их пространственная удаленность друг от друга и порядок формирования информации о финансовых результатах в целом по организацииобщий уровень компетентности работников бухгалтерии в части отражения процесса формирования финансовых результатов и руководства в части принятия решений на базе предоставляемой бухгалтерией информации.

— предложен авторский подход к этапизации аудита учета финансовых результатов, отличительной чертой которого является четкое разделение аудита формирования финансового результата и оценки состояния системы внутреннего контроля и бухгалтерского учета финансовых результатов, аудит используемой в организации методологии и методики формирования финансовых результатов, включающий в себя 6 основных этапов (1. Оценка состояния системы внутреннего контроля и бухгалтерского учета финансовых результатов, 2. Аудит используемой в организации методологии и методики формирования финансовых результатов, 3. Аудит прибыли (убытков) от продаж товаров, продукции, работ, услуг- 4. Аудит учета прочих доходов и расходоваудит налогообложения прибыли- 5. Аудит использования прибыли- 6. Аудит отчетности о финансовых результатах);

— Дополнены традиционные направления проверки использования нераспределенной прибыли (Проверка правильности формирования нераспределенной прибыли, проверка обоснованности расходования нераспределенной прибыли, проверка правильности налогообложения операций с нераспределенной прибылью) такими направлениями как изучение действующей системы учета процесса формирования и использования нераспределенной прибыли, а также анализом дивидендной политики и проверкой соответствия ее действующему законодательству, поскольку она должна обеспечивать пропорциональность между текущим потреблением прибыли собственниками и будущим ее ростом, что в дальнейшем позволит максимизировать рыночную стоимость организации.

— Предложена методика аудита консолидированной отчетности, основанная на опыте российских аудиторов, а также нормативных актах зарубежных стран и аудиторских объединений, включающая в себя следующие направления аудита: проверка соблюдения принципов составления консолидированной отчетности и требований действующих нормативных актовпроверка точности определения доли меньшинстваконтроль единства учетной политикипроверка правильность элиминирования (исключения) показателей строкпроверка суммы курсовых разниц, возникающих у организаций-комитентов по расчетам с организациями-комиссионерами по продукции, отгружаемой на экспорт организациями-комиссионерамипересчет показателей, отраженных в консолидированном отчете о прибылях и убытках группы компанийпроверка сумм начисленных и уплаченных налогов, базой исчисления которых является скорректированный финансовый результат.

— Проведена систематизация и дополнение классификаций ошибок, выявляемых при аудите учета финансовых результатов по 8 классификационным признакам: по типу ошибкив зависимости от влияния на отчетность (ПСАД № 4) — в зависимости от возможной ответственности за совершение данных ошибокв зависимости от времени их возникновенияв зависимости от их повторяемостипо степени типичностиВ зависимости от стадии формирования финансовых результатовв зависимости от наличия злого умысла (ПСАД № 13, НК РФ).

— Разработан классификатор типичных ошибок, выявляемых при аудите учета финансовых результатов, предусматривающий группировку всех типичных ошибок в разрезе: ошибок в области учета доходов, в области учета расходов, а также распределения и использования прибыли и включающий в себя тип нарушения, в зависимости от нормативных актов на основе которых аудируемое лицо может быть привлечено к ответственности, перечень нормативных актов, которые были нарушены, а также возможные последствия в части возникающих искажений в отчетности и возможные штрафные санкции и рекомендации по исправлению выявленных ошибок и их профилактике. Данный классификатор может быть использован в качестве приложения к утвержденному внутрифирменному стандарту, посвященному аудиту учета финансовых результатов и позволит повысить качество проверки, поскольку им могут пользоваться как начинающие, так и опытные аудиторы.

— Разработан внутрифирменный стандарт «Особенности аудита учета и налогообложения финансового результата коммерческих организацийсубъектов малого предпринимательства», включающий в себя следующие разделы: общие положенияосновные понятия и определения, используемые в стандартеметодика проверки учета и налогообложения финансового результата коммерческих организаций-субъектов малого предпринимательстваперечень и формы рабочих документов аудитора, используемых в ходе проверки.

— Разработан пакет рабочих документов аудитора, которые отражают последовательные этапы аудиторской проверки учета и налогообложения финансового результата коммерческих организаций — субъектов малого предпринимательства, применяемых на подготовительном этапе проверки, этапе планирования и сбора необходимой информации, оценки, выполнения аудиторских процедур.

Практическая значимость и апробация результатов исследования. Основные результаты исследования докладывались на научных сессиях профессорско-преподавательского состава и аспирантов ЮФУ, РГЭУ, ряде международных научно-практических, межрегиональных и вузовских конференций, в преподавании дисциплин «Международные стандарты финансовой отчетности», «Налоговые расчеты в финансовом учете» студентам ФГОУ ВПО Южного федерального университета. Полученные результаты используются в процессе обучения профессиональных бухгалтеров в УМЦ РГЭУ, УМЦ Института экономики и внешнеэкономических связей ФГОУ ВПО ЮФУ по следующим разделам программы: «Бухгалтерский учет (базовый курс)», «Основы аудита», а также могут использоваться в системе аттестации, подготовки и переподготовки аудиторов.

Практические рекомендации диссертации могут быть использованы аудиторскими фирмами при проведении аудита финансовых результатов коммерческих организаций. Теоретические и методические разработки могут быть применены в преподавании курса «Аудит» по специальности 80 109 «Бухгалтерский учет, анализ и аудит».

Практическая значимость проведенного исследования заключается в том, что его теоретические и методологические результаты доведены до практических выводов и рекомендаций, уже используемых в хозяйственной практике ряда коммерческих организаций, аудиторских фирм, что подтверждено справками об их внедрении. Основные рекомендации, изложенные в настоящем исследовании, доведены до уровня их практического использования как методики аудита финансовых результатов. В хозяйственной практике аудиторских фирм Ростовской области используются следующие разработки: план и программа аудита учета финансовых результатовпрограмма аудита продаж на основе подтверждения основных предпосылок составления финансовой (бухгалтерской) отчетности таких как: существование, права и обязанности, возникновение, полнота, стоимостная оценка, точное измерение, представление и раскрытиесхема увеличения уставного капитала для оптимизации налогообложения прибыли, которая может быть рекомендована аудитором при оказании сопутствующих аудиту, включающая в себя принятие решения учредителей о выплате дивидендов, принятие решения об увеличении уставного капитала за счет дополнительных денежных средств учредителей, уплата налога на прибыль с дивидендов по ставке 9% - тесты соблюдения принципов формирования консолидированной отчетности согласно требованиям МСФО и российского законодательстваметодика аудита консолидированной отчетностивнутрифирменный стандарт «Особенности аудита учета и налогообложения финансового результата коммерческих организацийсубъектов малого предпринимательства" — пакет рабочих документов аудитора, разработанный и рекомендованный для применения при аудите учета финансовых результатов на субъектах малого предпринимательства, включающий в себя 16 рабочих документов.

Использование результатов исследования позволяет повысить качество аудита финансовых результатов и рационализировать процесс проведения проверки. Результаты работы были использованы аудиторскими фирмами ООО «Югаудит», ООО «Проф-Элит-Аудит» что подтверждается соответствующими документами. Разработанный классификатор типичных ошибок, выявляемых при аудите учета финансовых результатов, используется в деятельности службы внутреннего аудита ООО «Агрофест — Дон», ООО «Агроном».

Основные положения диссертационного исследования опубликованы в 29 научных работах общим объемом 21,07 п.л., в том числе 4 научных статьях объемом 2,0 п.л. и 1 монографии по теме диссертационного исследования объемом 4,5 п.л.

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

.

На первом этапе исследования были рассмотрены методические подходы к организации и планированию аудита учета финансовых результатов. Для этого детально исследована нормативно-правовая база и источники информации аудита учета финансовых результатов. Достоверность, информации, отражающей формирование финансового результата, раскрываемого в отчетности имеет важное значение для всех заинтересованных пользователей финансовой (бухгалтерской) отчетности. Нами были выделены особенности, характерные для аудита финансовых результатов, заключающиеся в том, что он проводится на завершающих этапах проверки перед аудитом финансовой (бухгалтерской) отчетности коммерческой организации, его сложный и комплексный характер, наличие высокого аудиторского риска. Была проанализирована взаимосвязь аудиторской проверки финансовых результатов с другими направлениями аудита.

Финансовые результаты как объект аудита могут рассматриваться в рамках обязательной либо инициативной аудиторской проверки, а также при оказании сопутствующих аудиту услуг и при этом цели аудита могут существенно различаться. Нами изучена взаимосвязь между предпосылками подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности и задачами аудита финансовых результатов. Были выделены 9 основных задач, решаемых в ходе аудиторской проверки в разрезе основных стадий формирования финансового результата. Аудиторская проверка строится на детальном рассмотрении и анализе, содержащейся в источниках информации. Источники информации были систематизированы в разрезе 5 укрупненных групп, включающих в себя бухгалтерскую отчетность, налоговую отчетность, регистры бухгалтерского учета, организационно-распорядительную документацию коммерческой организации и правоустанавливающие документы, первичные учетные документы.

В ходе исследования предложена классификация нормативных актов, которыми руководствуется аудитор в ходе аудита финансовых результатов коммерческой организации и в соответствии с которой все нормативные акты были разделены нами на следующие группы:

Блок 1 Нормативные акты, регламентирующие аудиторскую деятельность при аудите финансовых результатов.

Блок 2 Нормативные документы, регламентирующие порядок организации и ведения учета финансовых результатов и порядок их налогообложения.

2.1. Общие нормативные акты содержат общие подходы к определению финансовых результатов либо охватывают аспекты, существенным образом влияющие на финансовые результаты и их формирование.

2.2. Нормативные акты, непосредственно касающиеся формирования финансовых результатов и их отражения в бухгалтерской отчетности.

2.3. Нормативные акты, регламентирующие порядок формирования доходов и расходов коммерческой организации.

Произведена систематизация основных нормативных актов, регламентирующих различные этапы проведения аудита и сопутствующих аудиту услуг.

Нами выделены основные особенности методики планирования процесса аудита учета финансовых результатов и использования прибыли. На основании исследования взглядов различных российских и зарубежных ученых на этапизацию процесса аудита обосновано выделение планирования в самостоятельный этап аудиторской проверки, в связи с его ролью в повышении производительности и эффективности деятельности аудиторской фирмы, достигаемой на основе целевой ориентации, интеграции и координации всех проверок и оказываемых сопутствующих аудиту услуг, выявления рисков и снижения их уровня, повышения гибкости и приспособляемости к изменениям, происходящим как во внутренней среде, так и во внешней среде.

Изучены и адаптированы к планированию финансовых результатов принципы, которыми должна руководствоваться аудиторская фирма такие как: комплексность, непрерывность, оптимальность.

— систематизированы действия аудита на стадии предварительного планирования при выборе предприятия-клиента.

В процессе исследования рассмотрены основные вопросы общего плана аудита в контексте исследуемого раздела аудита: разработка тестов средств контроля и процедур проверки по существуоценка риска и существенности, в том числе ожидаемые оценки неотъемлемого риска и риска средств контроляустановление уровней существенности для аудитаопределение (в том числе на основе аудита прошлых лет), возможны ли существенные искажения или мошеннические действиявыявление сложных областей бухгалтерского учета, в том числе те, в которых результат зависит от субъективного суждения бухгалтера (например, при подготовке оценочных показателей) — оценка характера, временных рамок и объема процедурпринятие во внимание наличия или отсутствие компьютерной системы ведения учета и ее специфические особенностиучет существования подразделения внутреннего аудита аудируемого лица и его возможного влияния на процедуры внешнего аудитаосуществление координации, текущего контроля и проверки выполненной работы, в том числе решение вопроса о привлечении других аудиторских организаций к проверке филиалов, подразделений, дочерних компаний аудируемого лицаэкспертовопределение количества и квалификации специалистов, необходимых для работы с данным аудиторским лицоманализ соблюдения принципа непрерывности деятельности аудируемого лица.

В ходе исследования нами были выделены факторы, которые должны учитываться при формировании плана и программы аудита финансовых результатов. К ним были отнесены: размер организацииосуществляемые виды деятельностииспользуемые системы налогообложенияорганизация системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля, в том числе учетную политику, принятую аудируемым лицом в части учета расходов, доходов, финансовых результатов и нераспределенной прибыли и ее изменениявлияние новых нормативных правовых актов в области бухгалтерского учета на отражение в финансовой (бухгалтерской) отчетности результатов финансово-хозяйственной деятельности аудируемого лицаколичество территориально обособленных подразделений одного аудируемого лица и их пространственная удаленность друг от друга и порядок формирования информации о финансовых результатах в целом по организацииобщий уровень компетентности работников бухгалтерии в части отражения процесса формирования финансовых результатов и руководства в части принятия решений на базе предоставляемой бухгалтерией информации.

Исследованы два методических подхода к составлению плана и программы аудита, предполагающие различную степень детализации основных направлений проверки, выделяемых в планах аудита, разработанных российскими учеными. Первый подход предполагает в рамках общего плана аудита, в котором один из разделов, посвящен аудиту учета финансовых результатов детализацию процесса проверки в соответствующих подразделах. Второй подход предполагает при составлении программы аудита использовать основные предпосылки подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности: существование, права и обязанности, возникновение, полнота, стоимостная оценка, точное измерение, представление и раскрытие, которые объединяются в группы и определяются соответствующие им направления аудита.

В основу методики планирования могут быть положены пообъектный подход к проведению аудита либо циклический подход, проведен анализ их достоинств и недостатков.

Детально рассмотрена современная методика аудита финансовых результатов. Исследованные нами методики аудита финансовых результатов рекомендуемых различными авторами отличаются различной степенью детализации. В качестве общей черты можно выделить, то что все рассмотренные методики увязаны с процессом формирования финансовых результатов, отраженного в форме № 2 «Отчет о прибылях и убытках». На основании изученных нами методик аудита финансовых результатов нами предложен авторских подход к этапизации аудита учета финансовых результатов, отличительной чертой которого является четкое разделение аудита формирования финансового результата и оценки состояния системы внутреннего контроля и бухгалтерского учета финансовых результатов, аудит используемой в организации методологии и методики формирования финансовых результатов. В рамках авторского подхода были выделены 6 основных этапов аудита финансовых результатов, которые включают в себя оценку состояния системы внутреннего контроля и бухгалтерского учета финансовых результатов, аудит используемой в организации методологии и методики формирования финансовых результатов, аудит прибыли (убытков) от продаж товаров, продукции, работ, услугаудит учета прочих доходов и расходоваудит налогообложения прибылиаудит использования прибылиаудит отчетности о финансовых результатах.

Нами разработана программа аудита продаж, а также программа аудита налогообложения прибыли на основе подтверждения основных предпосылок составления финансовой (бухгалтерской) отчетности на основе подтверждения основных предпосылок составления финансовой (бухгалтерской) отчетности таких как: существование, права и обязанности, возникновение, полнота, стоимостная оценка, точное измерение, представление и раскрытие. Произведена систематизация основных правил раскрытия информации в отчетности, выполнение которых должен проверить аудитор.

На втором этапе исследования были изучены особенности проведения аудита использования прибыли и отчетности о финансовых результатах коммерческой организации.

При проверке использования прибыли были выделены следующие основные направления:

1. Изучение действующей системы учета процесса формирования и использования нераспределенной прибыли.

2. Проверка правильности формирования нераспределенной прибыли.

3. Проверка обоснованности расходования нераспределенной прибыли.

4. Анализ дивидендной политики и проверка соответствия ее действующему законодательству.

5. Проверка правильности налогообложения операций с нераспределенной прибылью.

Традиционно используемые направления проверки были дополнены нами анализом дивидендной политики, поскольку она должна обеспечивать пропорциональность между текущим потреблением прибыли собственниками и будущим ее ростом, что в дальнейшем позволит максимизировать рыночную стоимость организации. Нами проанализированы особенности выплаты дивидендов в коммерческих организациях различных организационно-правовых форм. В ходе анализа аудитор должен определить какую теорию использует организация при формировании своей дивидендной политики. Аудитор должен в результате проведения аналитических процедур определить используемый организацией подход к формированию дивидендной политики «консервативный», «умеренный» («компромиссный») и «агрессивный», а также проверить соблюдение основных этапов формирования дивидендной политики. В ходе исследования были рассмотрены практические аспекты использования методики проверки и подтверждение отчетности о финансовых результатах, которая является заключительным этапом аудиторской проверки. Аудитор обязан разобраться в системе внутреннего контроля финансовых результатов, осуществить оценку ее надежности и принять решение можно ли полагаться на проверенную систему в своей работе. Кроме того, он осуществляет выбор методов и процедур проведения проверки. Нами предложена классификация процедур, применяемых при подтверждении статей отчета о прибылях и убытках.

В качестве особенности консолидированной отчетности от отчетности отдельных организаций были выделены ее специфические функции по обеспечению прозрачности деятельности группы, повышения доверия к группе в целом и к отдельным организациям, входящим в нее, а также ее формирование на основе данных отчетности, юридических лиц входящих в группу, а не бухгалтерского учета, который как система накопления информации для группы не ведется. В работе изучены нормативные акты, используемые аудитором при аудите консолидированной отчетности.

В РФ стандартов и методик по проведению аудита консолидированной отчетности не разработано. В ввиду малоизученное&tradeданных вопросов нами была предложена методика проверки консолидированной отчетности, основанная на опыте российских аудиторов, а также нормативных актах зарубежных стран и аудиторских объединений, включающая в себя следующие направления аудита: проверка соблюдения принципов составления консолидированной отчетности и требований действующих нормативных актовпроверка точности определения доли меньшинстваконтроль единства учетной политикипроверка правильность элиминирования (исключения) показателей строкпроверка суммы курсовых разниц, возникающих у организаций-комитентов по расчетам с организациями-комиссионерами по продукции, отгружаемой на экспорт организациями-комиссионерамипересчет показателей консолидированного отчета о прибылях и убытках группы компанийпроверка сумм начисленных и уплаченных налогов, базой исчисления которых является скорректированный финансовый результат.

В ходе аудита консолидированной отчетности нами рекомендовано использование разработанных тестов соблюдения принципов формирования консолидированной отчетности требованиям МСФО и российского законодательства.

Разработан алгоритм распределения доходов и расходов между продавцом и покупателем при покупке доли общества с ограниченной ответственностью в середине года (месяца), который может быть использован при оказании сопутствующих аудиту услуг, а также при участии в качестве специалистов работников аудиторской организации при совершении сделки.

Было проведено аналитическое исследование типичных ошибок и искажений в учете финансовых результатов и отчетности и налогообложении прибыли коммерческих организаций.

Дополнена классификация ошибок, выявляемых при аудите учета финансовых результатов коммерческих организаций по 8 классификационным признакам: по типу ошибкив зависимости от влияния на отчетность (ПСАД № 4) — в зависимости от возможной ответственности за совершение данных ошибокв зависимости от времени их возникновенияв зависимости от их повторяемостипо степени типичностив зависимости от стадии формирования финансовых результатовв зависимости от наличия злого умысла (ПСАД № 13, НК РФ).

По нашему мнению, ошибки могут быть преднамеренными и непреднамеренными и могут приводить к искажениям информации как количественно, так и качественно.

Нами обобщены наиболее распространенные и часто выявляемые ошибки в области учета финансовых результатов. Для рационализации процесса проверки нами предложен разработанный классификатор типичных ошибок, выявляемых при аудите учета финансовых результатов, в котором обобщены типичные ошибки. Использование данного классификатора позволит рационализировать процесс проверки и снизить трудоемкость проверки. Классификатор предусматривает группировку всех типичных ошибок в разрезе: ошибок в области учета доходов, в области учета расходов, а также распределения и использования прибыли. Данный классификатор может быть использован в качестве приложения к утвержденному внутрифирменному стандарту, посвященному аудиту учета финансовых результатов. На третьем этапе исследования нами были предложены основные направления совершенствования аудита финансовых результатов.

В диссертационном исследовании проанализирован, на основе статистических данных, вклад субъектов малого предпринимательства как в экономику России, так и в экономику Ростовской области. Источником данных по области послужил Отчет о реализации программы развития малого предпринимательства в Ростовской области на 2003;2005 годы (отчет утвержден постановлением Законодательного Собрания Ростовской области от 26 апреля 2006 года № 1330). Проанализированы особенности, влияющие на процесс проведения аудита учета финансовых результатов малых предприятий. К ним относятся небольшая численность, значительно меньший объем деятельности и количество хозяйственных операций, более простая структура, использование упрощенной документации и документооборота. Указанные критерии нашли отражение в разработанном нами внутреннем стандарте-методике № 37 «Особенности аудита учета и налогообложения финансового результата коммерческих организаций — субъектов малого предпринимательства». Стандарт внедрен в аудиторскую практику в ООО «Югаудит».

Вопросы аудита учета финансовых результатов являются чрезвычайно актуальными для субъектов малого бизнеса. Для аудиторской фирмы важным моментом является установление критериев отнесения организации, подлежащей аудиту к категории «малых», причем необязательно для определения принадлежности к малому предприятию использовать общепринятые в РФ критерии отнесения к малым предприятиям. Как показывает зарубежная практика, термин «малое предприятие» должен отражать как размеры субъекта, так и его качественные показатели.

Нами разработан и внедрен в ООО «Югаудит» внутренний стандарт-методика аудиторской деятельности № 37 «Особенности аудита учета и налогообложения финансового результата коммерческих организацийсубъектов малого предпринимательства». В данном внутреннем стандарте установлены единые требования и описание особенностей действий аудиторов Общества при проведении проверки учета и налогообложения финансового результата коммерческих организаций — субъектов малого предпринимательства. Стандарт раскрывает основные понятия и определения, имеющие отношение к данному разделу аудита, методику проверки учета и налогообложения финансового результата коммерческих организаций — субъектов малого предпринимательства и приложения.

В качестве приложений к данному стандарту разработан пакет рабочих документов аудитора, которые отражают последовательные этапы аудиторской проверки учета и налогообложения финансового результата коммерческих организаций — субъектов малого предпринимательства. Разработанные нами рабочие документы призваны систематизировать процесс аудиторской проверки и обеспечить надлежащее получение аудиторских доказательств с целью выражения мнения о достоверности финансового результата деятельности организации во всех существенных отношениях.