Организация бухгалтерского учета внешнеэкономической деятельности

ВВЕДЕНИЕ

Внешнеэкономическая деятельность реализуется как на уровне государства, так и на уровне отдельных хозяйствующих субъектов. Экономическое положение современных предприятий и организаций определяется их результативной деятельностью на внешних рынках..

При самостоятельном выходе на внешний рынок предприятию приходится решать вопросы, связанные с экспортно-импортной деятельностью: выбор партнера, анализ деятельности зарубежных фирм, современные формы реализации товаров. Для выполнения этих задач организации нужны хорошо подготовленные кадры, потому что необходимо строить систему учета и отчетности соответствующую новым условиям. МСФО — в наибольшей степени соответствующая рыночной экономике система финансовой отчетности, которая обеспечивает рынок полезной широкому кругу заинтересованных пользователей финансовой информацией и позволяет эффективно построить управление организацией.

Экспорт и импорт являются составными частями внешнеэкономической деятельности, которая в свою очередь является составной частью международной экономической деятельности. Любая фирма, сталкивающаяся с внешнеэкономической деятельностью, получает «в нагрузку» огромное количество сложностей.

Цель данной выпускной квалификационной работы — изучить организацию бухгалтерского учета внешнеэкономической деятельности и доказать ее необходимость в деятельности фирмы, рассчитывающей на успех в современных условиях рынка.

Объектом исследования является ООО «Кондитерский дом Букурия», а предметом исследования является основной вид деятельности организации — производство и реализация шоколада и сахаристых кондитерских изделий на территории Российской Федерации и за ее пределами.

В рамках данной цели поставлены следующие задачи:

провести сравнительный анализ требований МСФО и РСБУ в части учета курсовых разниц и информации по сегментам;

проанализировать достоверность и объективность информации в финансовой отчетности ООО «Кондитерский дом Букурия» ;

выявить нарушения и предложить рекомендации по отражению операций в бухгалтерском и налоговом учете внешнеэкономической деятельности ООО «Кондитерский дом Букурия» и отражению в отчетности.

В работе исследованы документы по ведению бухгалтерского и налогового учета внешнеэкономической деятельности, а также полнота и достоверность отражения информации в отчетности.

Методической и теоретической базой данного исследования послужили труды российских ученых и экономистов, таких как Бабаев Ю. А., Вахрушина М. А., Касьянова Г. Ю., Лупикова Е. В., Овсийчук М. Ф., Семенихин В. В. и многих других, а также периодические издания.

ГЛАВА 1. ТЕОРЕТИЧЕСКИЕ АСПЕКТЫ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА ЭКСПОРТНО-ИМПОРТНЫХ ОПЕРАЦИЙ

1.1 Нормативное регулирование бухгалтерского и налогового учета внешнеэкономической деятельности

Внешнеэкономическая деятельность — внешнеторговая, инвестиционная и иная деятельность, включая производственную кооперацию, в области международного обмена товарами, информацией, работами, услугами, результатами интеллектуальной деятельности (правами на них) [10].

Российские участники — осуществляющие внешнеэкономическую деятельность или перемещающие товары, информацию, результаты интеллектуальной деятельности (права на них) через таможенную границу РФ юридические лица, созданные в соответствии с законодательством РФ, и физические лица, являющиеся гражданами РФ или получившими вид на жительство в РФ иностранными гражданами, в том числе физические лица, зарегистрированные в качестве индивидуальных предпринимателей в соответствии с законодательством РФ [10].

Со стороны иностранных государств участниками внешнеэкономической деятельности могут быть:

юридические лица и организации в иной организационно-правовой форме, гражданская правоспособность которых определяется по праву иностранного государства, в котором они учреждены;

физические лица, гражданская правоспособность и гражданская дееспособность которых определяются по праву иностранного государства, гражданами которого они являются;

лица без гражданства, гражданская дееспособность которых определяется по праву иностранного государства, в котором данные лица имеют постоянное место жительства.

Экспорт товара — вывоз товара с таможенной территории РФ без обязательства об обратном ввозе.

Импорт товара — ввоз товара на таможенную территорию РФ без обязательства об обратном вывозе.

Со стороны государства правовое регулирование внешнеторговой деятельности осуществляется посредством:

таможенно-тарифного регулирования;

нетарифного регулирования;

запретов и ограничений внешней торговли услугами и интеллектуальной собственностью;

мер экономического и административного характера, способствующих развитию внешнеторговой деятельности и предусмотренных законом [8].

Иные методы регулирования внешнеторговой деятельности не допускаются.

Регулирование внешней торговли товарами — в том числе для защиты внутреннего рынка РФ и стимулирования прогрессивных структурных изменений в экономике — осуществляется посредством установления вывозных и ввозных таможенных пошлин (таможенно-тарифное регулирование) [8].

Таможенный тариф РФ — свод ставок таможенных пошлин (таможенного тарифа), применяемых к товарам, перемещаемым через таможенную границу РФ и систематизированным в соответствии с Товарной номенклатурой внешнеэкономической деятельности (ТН ВЭД) [11].

Ставки таможенных пошлин являются едиными и не подлежат изменению в зависимости от лиц, перемещающих товары через таможенную границу РФ, видов сделок и других факторов, за исключением случаев, предусмотренных законодательством.

Нетарифное регулирование внешней торговли товарами осуществляется путем введения количественных ограничений и иных запретов и ограничений экономического характера. Нетарифное регулирование может осуществляться только в случаях установленных законодательством РФ [8].

В некоторых случаях для осуществления экспорта или импорта определенного рода товаров, участнику внешнеэкономической деятельности требуется получение лицензии.

Основные положения по лицензированию в сфере внешней торговли товарами устанавливается в следующих случаях:

введение

временных количественных ограничений экспорта или импорта отдельных видов товаров;

реализация разрешительного порядка экспорта и (или) импорта отдельных видов товаров, которые могут оказать неблагоприятное воздействие на безопасность государства, жизнь или здоровье граждан, имущество физических или юридических лиц, государственное или муниципальное имущество, окружающую среду, жизнь или здоровье животных и растений;

предоставление исключительного права на экспорт и (или) импорт отдельных видов товаров;

выполнение РФ международных обязательств [8].

Лицензии на экспорт и импорт товаров выдает Министерство экономического развития и торговли (МЭРТ). Отсутствие лицензии является основанием для отказа в выпуске товаров таможенными органами РФ. Порядок выдачи лицензий утвержден соответствующим нормативным документом [12].

Важным аспектом правового регулирования внешнеэкономической деятельности является таможенное регулирование. Любой товар, перемещаемый в рамках договора через таможенную границу РФ — подлежит таможенному оформлению, а также таможенному контролю.

Товары — любое перемещаемое через таможенную границу движимое имущество, а также перемещаемые через таможенную границу отнесенные.

к недвижимым вещам транспортные средства [4].

Любое морское (речное) судно (включая самоходные и несамоходные лихтеры и баржи, а также судно на подводных крыльях), судно на воздушной подушке, воздушное судно, автотранспортное средство (включая прицепы, полуприцепы и комбинированные транспортные средства) или единица железнодорожного подвижного состава, которые используются в международных перевозках для платной перевозки лиц либо для платной или бесплатной промышленной или коммерческой перевозки товаров, а также их штатные запасные части, принадлежности и оборудование, содержащиеся в их штатных баках горюче-смазочные материалы и топливо, если они перевозятся вместе с транспортными средствами — товаром не признаются.

При декларировании товаров необходимо учитывать положения Решение комиссии Таможенного Союза от 20 мая 2010 г. N 257 «Об инструкциях по заполнению таможенных деклараций и формах таможенных деклараций» [33].

В рамках таможенного контроля при декларировании товаров и заявлении декларантом таможенной стоимости перемещаемых товаров, таможенные органы вправе запрашивать у декларантов необходимые сведения и документы [34].

Таможенное законодательство также предусматривает такую возможность как получение классификационного решения по той или иной категории товаров. Процедуры получения классификационного решения регулируются соответствующими нормативными актами [32, 33, 35].

Определение таможенной стоимости товаров ввозимых товаров следует осуществлять в соответствии с законодательством [11]. Методы определения таможенной стоимости вывозимых товаров установлены Правительством РФ [13]. Ставки ввозных таможенных пошлин определяются в соответствии с требованиями законодательства РФ [15].

В случае, когда товар вывозится за пределы государств-участников соглашений о таможенном союзе, участнику ВЭД необходимо руководствоваться двумя нормативными актами Правительства РФ, для исчисления вывозных таможенных пошлин [14, 16].

Валютное регулирование в РФ осуществляют органы валютного регулирования; валютный контроль — Правительство РФ, органы и агенты валютного контроля.

Требования валютного регулирования и валютного контроля устанавливаются в отношении российских и иностранных физических.

и юридических лиц в связи с владением, пользованием и распоряжением ими валютными ценностями, осуществлением валютных операций, использованием банковских счетов и представляют собой ряд ограничений, перечень которых определяется валютным законодательством РФ и устанавливается Правительством РФ и Банком России.

Валютное законодательство выполняет регулятивную функцию в этом механизме валютного регулирования. Принятие валютного законодательства входит в компетенцию федеральных государственных органов [1].

Правила заполнения паспортов сделок, а также порядок представления участниками внешнеэкономической деятельности подтверждающих документов в рамках валютной операции и порядок учета валютных операций, совершаемых в рамках внешнеэкономических контрактов, регламентируются законодательством [29, 31].

При проведении внешнеторговых операций участники сделки, как правило, используют в качестве средства платежа иностранную валюту. Операции с иностранной валютой подлежат переоценке в бухгалтерском и налоговом учете.

В результате переоценки могут возникать:

положительная или отрицательная курсовая разница в бухгалтерском учете;

положительная или отрицательная суммовая и курсовая разница в налоговом учете [3].

Датой совершения операции в иностранной валюте понимается день возникновения у организации права в соответствии с законодательством РФ или договором принять к бухгалтерскому учету активы и обязательства, которые являются результатом этой операции [19].

В этом параграфе были охвачены основные правовые акты, регулирующие внешнеэкономическую деятельность в Российской Федерации. В процессе осуществления внешнеэкономической деятельности по оптовой торговле товаров, у исследуемой организации ООО «Кондитерский дом Букурия» возникают вопросы, связанные с организацией бухгалтерского учета, которые нужно решить.

Поэтому далее будут более подробно рассмотрены и проанализированы основные моменты данной деятельности ООО «Кондитерский дом Букурия», а именно вопросы, бухгалтерского и налогового учета, документального и таможенного оформление импорта и экспорта товаров в соответствии с российским законодательством. По результатам исследования будут даны необходимые рекомендации.

1.2 Документальное оформление операций при осуществлении операций по экспорту и импорту

Документы, сопровождающие груз называются товаро-сопроводительными. Документы оформляются на оформительных бланках с определенными реквизитами.

Международные коммерческие договоры могут заключаться в виде контрактов на продажу экспортируемых товаров (экспортных контрактов).

и контрактов на приобретение импортируемых товаров (импортных контрактов).

Экспортный контракт представляет собой разновидность договора международной купли-продажи, в котором продавцом (экспортером) выступает российское юридическое лицо или индивидуальный предприниматель, а покупателем — иностранное, и который заключается в целях экспорта российских товаров на международный рынок.

Импортный контракт представляет собой разновидность договора международной купли-продажи, в котором покупателем (импортером) выступает российское юридическое лицо или индивидуальный предприниматель, а продавцом — иностранное и который заключается в целях импорта зарубежных товаров на российский рынок.

Особенностью данного договора является то, что налогоплательщику предстоит заключить его с контрагентом, коммерческое предприятие которого находится в другом государстве. Естественно, что их представления о форме и содержании этого контракта могут быть различными, так как различны источники, то есть нормы законодательства, на которых они основываются.

Чтобы преодолеть возникшее непонимание, стороны могут воспользоваться: законодательством какого-то одного государства: либо российского, либо страны контрагента, либо третьего государства; международными источниками права; любой совокупностью источников национального и международного права (например, российским законодательством и Венской конвенцией). Однако при этом необходимо иметь в виду нормы российского законодательства, противоречащие международным соглашениям, применяться не должны [2].

Договор может быть заключен в любой форме, предусмотренной для совершения сделок, если законом для договоров данного вида не установлена определенная форма.

Таким образом, согласно общему правилу договор можно заключать как в письменной, так и в устной форме. Это подтверждает и ст. 11 Венской конвенции. Однако СССР, присоединяясь к данной Конвенции, сделал оговорку о том, что любое ее положение о возможности заключать, изменять или расторгать договор купли-продажи в устной форме не допускается.

Поскольку экспортный и импортный контракты являются разновидностями внешнеэкономической сделки, к ним должно применяться правило, несоблюдение простой письменной формы внешнеэкономической сделки влечет ее недействительность [2].

Таким образом, если стороной контракта является российское: лицо, то он всегда должен быть заключен в письменной форме, иначе он не будет признан на территории РФ.

Для экспортеров лучше всего составлять внешнеторговый контракт в виде единого документа, подписанного сторонами, потому что он необходим для получения права на применение нулевой ставки НДС.

Как экспортный, так и импортный контракты можно условно разделить на четыре части: преамбула (или вводная часть); существенные условия; обычные условия (как правило, включаемые в текст контракта); прочие условия.

Прибытие товаров и транспортных средств на таможенную территорию РФ и их убытие с нее допускается только в пунктах пропуска через Государственную границу РФ с разрешения таможенного органа. Для получения такого разрешения в таможенный орган необходимо представить соответствующие таможенные документы. В случае ввоза на таможенную территорию РФ импортируемых товаров и вывоза с нее экспортируемых товаров набор документов, установленный ТК РФ, одинаков и зависит только от вида транспорта, которым осуществляется ввоз или вывоз и представлен в Приложении № 2. Представления иных сведений таможенный орган требовать не вправе.

Основным документом таможенного контроля является грузовая таможенная декларация (ГТД). В ней могут быть указаны следующие основные сведения (в т.ч. в кодированном виде):

1) заявляемый таможенный режим;

2) сведения о декларанте, таможенном брокере (представителе), лице, указанном в ст. 16 ТК РФ, об отправителе и о получателе товаров;

3) сведения о транспортных средствах, используемых для международной перевозки товаров и (или) их перевозки по таможенной территории РФ под таможенным контролем;

4) сведения о товарах: наименование; описание; классификационный код по Товарной номенклатуре ВЭД; наименование страны происхождения; наименование страны отправления (назначения); описание упаковок (количество, вид, маркировка и порядковые номера); количество в кг (вес брутто и вес нетто) или в других единиц измерения, таможенная стоимость;

5) сведения об исчислении таможенных платежей: ставки ввозных или вывозных таможенных пошлин, налогов, таможенных сборов; применение льгот по уплате таможенных пошлин, налогов, таможенных сборов; применение тарифных преференций; суммы исчисленных таможенных пошлин, налогов, таможенных сборов; установленный Банком России на день подачи таможенной декларации курс валюты для целей учета и таможенных платежей;

6) сведения о внешнеэкономической сделке и ее основных условиях;

7) сведения о соблюдении ограничений, установленных в соответствии.

с законодательством РФ о государственном регулировании внешнеторговой деятельности;

8) сведения о производителе товаров;

9) сведения, подтверждающие соблюдение условий помещения товаров под заявляемый таможенный режим;

10) сведения о представляемых документах, необходимых для декларирования [4];

11) сведения о лице, составившем таможенную декларацию;

12) место и дата составления таможенной декларации.

Форма декларации и порядок ее заполнения установлены инструкцией о порядке заполнения грузовой декларации на товары, утвержденной Решением Комиссии таможенного союза России от 20 мая 2010 г. № 257.

В случае использования таможенной декларации в качестве документа учета для целей валютного контроля, осуществляемого таможенными органами, в таможенной декларации подлежат указанию также сведения, необходимые для этих целей, в соответствии с законодательством РФ о валютном регулировании и валютном контроле.

Таможенная декларация удостоверяется юридическим лицом, ее составившим, и подписывается работником этого лица. Удостоверение декларации производится путем проставления печати, если в соответствии.

с законодательством РФ лицо, составившее таможенную декларацию, должно иметь печать [42].

Для проведения валютных операций, открытия и ведения валютных счетов, экспортер должен представить в банк:

документы, удостоверяющие личность физического лица;

документ о государственной регистрации физического лица в качестве индивидуального предпринимателя;

документы, удостоверяющие статус юридического лица — для нерезидентов, документ о государственной регистрации юридического лица — для резидентов;

свидетельство о постановке на учет в налоговом органе;

документы, удостоверяющие права лиц на недвижимое имущество;

документы, удостоверяющие права нерезидентов на осуществление валютных операций, открытие счетов (вкладов), оформляемый и выдаваемые органами страны места жительства (места регистрации нерезидента, если получение нерезидентом такого документа предусмотрено законодательством иностранного государства;

уведомление налогового органа по месту учета резидента об открытии счета (вклада) в банке за пределами территории РФ;

регистрационные документы в случаях, когда предварительная регистрация предусмотрена в соответствии с Законом о валютном регулировании;

документы (проекты документов), являющиеся основанием проведения валютных операций, включая договоры (соглашения, контракты), доверенности, выписки из протокола общего собрания иного органа управления юридического лица; документы, содержат сведения о результатах торгов (в случае их проведения); документы, подтверждающие факт передачи товаров (выполнения работ, оказании услуг), информации и результатов интеллектуальной деятельности, в том числе исключительных прав на них, акты государственных органов;

документы, оформляемые и выдаваемые кредитными организациями, включая банковские выписки; документы, подтверждающие совершение валютных операций;

таможенные декларации, документы, подтверждающие ввоз в РФ валюты РФ, иностранной валюты и внешних и внутренних ценных бумаг в документарной форме;

паспорт сделки;

документы, подтверждающие, что физические лица являются супругами или близкими родственниками, включая документы, выданные органами записи актов гражданского состояния (свидетельство о заключении брака, свидетельство о рождении), вступившие в законную силу решения суда об установлении факта семейных или родственных отношений, об усыновлении (удочерении), об установлении отцовства, а также записи в паспортах о детях, о супруге и иные документы, предусмотренные законодательством РФ;

справка об идентификации валюты по видам (справка о валютных операциях).

За нарушение валютного законодательства на резидента налагается административный штраф, который является денежным взысканием.

Административные штрафы уплачиваются в рублях. Пересчет иностранной валюты в валюту РФ производится по курсу Банка России, действующему на день совершения обнаружения административного правонарушения [5]. Перечень санкций приведен в Приложении № 3.

Таким образом, в данном параграфе были рассмотрены основные документы по оформлению операций при осуществлении внешнеэкономической деятельности. Существуют следующие группы документов: товарные, расчетные, страховые, транспортные, отгрузочные, по платежно-банковским операциям, транспортно-экспедиторские. Все перечисленные документы оформляются в соответствии с законодательством, а в случае несоблюдения правил заполнения и предоставления в соответствующие органы является нарушением законодательства РФ и подлежит взысканию. Поэтому необходимо строго соблюдать требования законодательства в части документооборота во избежание рисков, связанных со штрафными санкциями. В процессе осуществления внешнеэкономической деятельности по оптовой торговле у исследуемой организации ООО «Кондитерский дом Букурия» возникают вопросы, связанные с документооборотом в соответствии с российским законодательством, которые нужно решить.

1.3 Сравнительная характеристика требований МСФО и РСБУ

Многие компании осуществляют операции в иностранной валюте. Операции и инвестиции в иностранной валюте увеличивают коммерческие риски по причине возможных колебаний обменного курса между валютой отчетности и местной валютой.

Наличие активов или обязательств деноминированных в иностранной валюте подразумевает валютный риск. Существует риск возникновения прибыли или убытка в случае, если обменный курс поменяется на момент расчетов по операции. Для уменьшения рисков применяются методики хеджирования, форвардных контрактов и опционов [49].

В случае возникновения прибыли или убытка в результате курсовой разницы при осуществлении операций в иностранной валюте, компании остается только отразить данное изменение в отчетности. В данной ситуации улучшить деятельность компании возможно, только если провести анализ нереализованной прибыли (убытков).

В случае если компания осуществляет операции, имеет активы или обязательства, выраженные в иностранной валюте, операции должны учитываться по обменному курсу на дату их совершения. Следует использовать среднерыночный курс «спот» на дату совершения операции. При незначительных колебаниях валютных курсов можно использовать средний курс за неделю или за месяц для всех операций по каждой иностранной валюте.

Дата совершения операции — это дата заключения контракта или отражения операции в учете, а не дата осуществления расчетов по сделке.

В случае, если средства получены до этой даты, регистрируется получение аванса. Если же расчет осуществляется после этой даты, то дебиторская или кредиторская задолженность учитываются по курсу «спот».

Если отчетность в рублях, а операции деноминированы в долларах, то колебания курса доллара к рублю отразятся на ваших активах и обязательствах следующим образом (табл. 1.1.):

Таблица 1.1

Влияние изменения курсов валют на финансовый результат

Монетарные статьи (деньги, активы и обязательства, подлежащие оплате определенным количеством денежных средств или их эквивалентов) должны оцениваться по среднерыночному курсу на отчетную дату.

Немонетарные статьи, такие как основные средства, должны учитываться по курсу на дату совершения операции. Это может быть курс, используемый при определении первоначальной стоимости, или курс на дату проведения оценки по справедливой стоимости.

Курсовая разница при погашении денежных статей должна признаваться в отчете о прибылях и убытках в периоде ее возникновения, даже если разница не была реализована (проведением расчетов) на отчетную дату. Если расчет по операциям не произведен на вышеупомянутую дату, то могут возникнуть курсовые разницы в каждом промежуточном периоде до проведения расчетов.

Исключение из этого правила представляет курсовая разница, возникающая по денежной статье, которая по существу составляет часть чистых инвестиций в зарубежную компанию (как, например, кредит внутри группы компаний), которая должна учитываться как собственный капитал, вплоть до продажи данной инвестиции. После продажи она должна признаваться в отчете о прибылях и убытках как прибыль или убыток.

Чтобы удовлетворить требованиям различных пользователей отчетности, могут быть подготовлены варианты финансовой отчетности по МСФО в нескольких валютах.

При составлении отчетов в соответствии с МСФО функциональная валюта играет основную роль. Результаты всех операций сначала переводятся в функциональную валюту, и уже затем они переводятся в валюту отчетности.

Основной экономической средой, в которой компания осуществляет свою деятельность, обычно является та, в которой предприятие зарабатывает денежные средства.

Функциональная валюта — это валюта, которая, главным образом, влияет на цену продаж товаров и услуг, а также валюта страны, которая влияет на стоимость труда и материалов.

Среди прочих факторов, которые могут повлиять на определение функциональной валюты, следующие:

1) валюта, в которой поступают средства от финансовой деятельности (долговые и фондовые инструменты);

2) валюта, в которой обычно ведется первичная документация, относящаяся к хозяйственной деятельности.

При определении функциональной валюты зарубежной компании, а также при принятии решения, должна ли функциональная валюта компании совпадать с валютой отчитывающейся компании, учитываются следующие дополнительные факторы:

а) является ли зарубежная деятельность неотъемлемой частью деятельности отчитывающейся компании, либо осуществляется в достаточной степени автономно;

б) составляют ли операции с отчитывающейся компанией большую часть деятельности зарубежной компании или нет;

в) оказывают ли потоки денежных средств от зарубежной деятельности непосредственное влияние на потоки денежных средств отчитывающейся компании и могут быть оперативно переведены на счета отчитывающейся компании;

г) являются ли потоки денежных средств от зарубежной деятельности достаточными для открытия долговых обязательств без привлечения средств отчитывающейся компании.

В случае, если вышеупомянутые факторы не позволяют четко определить функциональную валюту, то решением руководства на основе профессионального суждения определяется валюта, которая наиболее адекватно отражает экономический эффект от операций, событий и условий.

Операции за рубежом — это операции, составляющие неотъемлемую часть или продолжение деятельности материнской компании. Например, продажа товаров, произведенных материнской компанией, с немедленной оплатой проданных товаров.

Зарубежная компания — это компания, которая ведет деятельность автономно, накапливая средства с целью последующей выплаты дивидендов.

и процентов материнской компании.

Каждая компания определяет для себя функциональную валюту, которая затем становится общей для всех предприятий группы компаний. Все статьи в иностранной валюте переводятся в функциональную валюту.

Каждая операция пересчитывается в функциональную валюту по следующему обменному курсу:

монетарные статьи (деньги, активы и обязательства, подлежащие оплате денежными средствами или их эквивалентами, должны представляться с использованием курса на отчетную дату (среднерыночного курса на отчетную дату));

немонетарные статьи (например, основные средства) должны учитываться по курсу на дату совершения операции. Это может быть курс на дату определения фактической стоимости приобретения, или на дату оценки по справедливой стоимости.

Активы и пассивы зарубежной компании пересчитываются по курсу валюты отчетности на отчетную дату. Статьи доходов и расходов пересчитываются по курсу на дату совершения операции. Чистая курсовая разница, образующаяся в результате операций, должна рассматриваться как собственный капитал. Пересчет из функциональной валюты в валюту отчетности производится тем же способом.

Это очевидно, когда возникает разница между изменением стоимости чистых активов (пересчитанной в валюте отчетности) и чистой прибылью (пересчитанной в валюте отчетности). Чистая прибыль должна быть пересчитана по средневзвешенному курсу, отражающему все операции за период.

На практике при подготовке квартальной или годовой отчетности, чтобы рассчитать чистую прибыль, выраженную в валюте отчетности, часто используют ежемесячную отчетность зарубежной компании, которая пересчитывается по своему обменному курсу.

При наличии в зарубежных компаниях доли меньшинства, соответствующая часть прибыли (убытков) относится на статью «Доля меньшинства» консолидированного бухгалтерского баланса.

Например, если доля меньшинства в зарубежной компании составляет 20%, то 20% относящейся к этой компании курсовой разницы за каждый отчетный период должно быть отнесено на долю меньшинства. При этом никаких средств не переводится, поскольку это исключительно бухгалтерская операция.

Прежде чем закончить подготовку финансовой отчетности, представляемой для консолидации, необходимо согласовать внутригрупповые остатки. Курсовая разница возникает довольно часто.

Очень важно, наряду с учетом сумм в иностранной валюте вести учет сумм в рублях по каждой операции. Каждая операция совершается по своему обменному курсу, следовательно, без этой информации будет сложно рассчитать общую сумму в иностранной валюте.

Курсовая разница признается как доход или расход в период ее возникновения, за исключением сумм курсовой разницы, которая составляет часть чистых инвестиций в зарубежную компанию (например, внутригрупповой кредит). В этом случае курсовая разница должна классифицироваться как собственный капитал вплоть до продажи чистой инвестиции. После продажи она признается как доход или расход в отчете о прибылях и убытках.

При продаже зарубежной компании вся сумма курсовой разницы, учтенная как собственный капитал, фиксируется и при реализации должна признаваться как доход или расход в отчете о прибылях и убытках.

В финансовой отчетности компании должно быть раскрыто следующее:

сумма чистой курсовой разницы, включенная в чистую прибыль за период;

чистая курсовая разница, классифицируемая как капитал, в качестве отдельного компонента капитала, и сверка суммы этих курсовых разниц в начале и конце периода.

В случае если валюта отчетности отличается от функциональной валюты компании, причину этого расхождения необходимо раскрыть в отчетности. Также должна раскрываться причина любого изменения валюты отчетности или функциональной валюты. Компания должна раскрывать метод, выбранный для пересчета гудвилла и корректировок справедливой стоимости, возникающих при приобретении зарубежной компании.

Существенное влияние изменений валютных курсов, происходящих после отчетной даты, должно быть подробно раскрыто, в противном случае, пользователи финансовой отчетности не смогут сделать правильные оценки.

и принять правильные решения.

Также поощряется раскрытие политики компании в отношении управления валютными рисками [49].

По результатам проведенного сравнительного анализа основных требований к учету операций в иностранной валюте согласно МСФО и РСБУ, рассмотренных в Приложении № 4, можно сделать следующие выводы.

1) Сфера применения ПБУ 3/2006 значительно уже, чем сфера применения МСФО (IAS) 21, поскольку оно распространяется только на индивидуальную отчетность организации и только при пересчете операций в российские рубли.

2) В МСФО (IAS) 21 зарубежная деятельность понимается более широко, чем в ПБУ 3/2006, что связано, главным образом, с более узкой сферой применения, не включающей контролируемые, ассоциированные организации, а также совместно контролируемый бизнес.

3) Понятие курсовой разницы, содержащееся в МСФО (IAS) 21 является более широким. В МСФО (IAS) 21 содержатся определения понятий, которые отсутствуют в ПБУ 3/2006 в силу более узкой сферы применения, а также отличающихся учетных правил, а именно:

функциональная валюта (с точки зрения ПБУ 3/2006 все операции, активы и обязательства подлежат пересчету в рубли);

валюта представления (с точки зрения ПБУ 3/2006 отчетность представляется в рублях);

денежные статьи (с точки зрения ПБУ 3/2006 разделение статей на денежные и неденежные отсутствует, так как правила для их учета являются идентичными).

4) ПБУ 3/2006 устанавливает, что в общем случае (если стороны не согласовали особый курс расчетов) пересчет осуществляется с использованием курса ЦБ РФ.

5) МСФО (IAS) 21 не уточняет, какой именно курс должен использоваться при пересчете сумм активов и обязательств. МСФО (IAS) 21 допускается использование среднего курса за определенный период, если он не подвергался значительным колебаниям.

6) МСФО (IAS) 21 подходит к определению функциональной валюты более гибко, оставляя выбор организации исходя из особенностей ее деятельности. В ПБУ 3/2006 возможность изменения функциональной валюты не предусмотрена, поскольку единственной валютой, в которую пересчитываются активы, обязательства и хозяйственные операции является рубль.

7) Хотя ПБУ 3/2006 не определены понятия денежных и неденежных статей, порядок пересчета данных групп статей в большинстве случаев соответствует МСФО (IAS) 21.

8) Порядок пересчета стоимости неденежных активов, которые учитываются по справедливой стоимости либо в отношении которых стоимость приобретения уменьшается на сумму обесценения в МСФО (IAS) 21 и ПБУ 3/2006 отличается. В ПБУ 3/2006 после первоначального признания в отношении неденежного актива информация о его стоимости в иностранной валюте в дальнейшем не используется.

9) МСФО (IAS) 21 допускает представление отчетности в любой валюте и регламентирует правила пересчета из функциональной валюты в валюту представления отчетности. Организация самостоятельно осуществляет выбор валюты представления исходя из потребностей пользователей отчетности.

10) МСФО (IAS) 21 предлагает систему критериев, на основании которых можно определить, насколько зарубежная деятельность экономически самостоятельна. В зависимости от степени такой самостоятельности определяются правила пересчета. С точки зрения ПБУ 3/2006 ведение зарубежной деятельности возможно только в форме представительств и филиалов. Для таких форм зарубежной деятельности установлен порядок, который соответствует порядку учета зарубежной деятельности с функциональной валютой, соответствующей функциональной валюте организаций с позиций МСФО (IAS) 21.

Таким образом, для определения учетных подходов ПБУ 3/2006 в отличие от МСФО (IAS) 21 не исследует характер экономических взаимосвязей между функциональной валютой организаций и зарубежной деятельностью. В МСФО (IAS) 21 не предусмотрено отражение курсовых разниц, связанных с расчетами с учредителями по вкладам в уставный капитал в составе добавочного капитала. Они признаются в составе прибыли (убытка) за период в общеустановленном порядке. В ПБУ 3/2006 не регламентируется порядок учета валютного компонента в отношении прибыли (убытка), возникающих по неденежным статьям.

В отличие от МСФО (IAS) 21 ПБУ 3/2006 требует отдельных раскрытий в отношении курсовых разниц, возникающих по операциям, номинированным в иностранной валюте, но подлежащих оплате в рублях (ранее обозначались как «суммовые разницы») и курсовых разниц, возникающих по операциям, фактически урегулируемым в иностранной валюте.

ПБУ 3/2006 также требует раскрытия информации о курсе ЦБ РФ на отчетную дату. МСФО (IAS) 21 требует дополнительных раскрытий в случаях, когда валюта представления отличается от функциональной валюты, а также когда организация использует еще какую-либо валюту для представления финансовой информации.

ГЛАВА 2. БУХГАЛТЕРСКИЙ И НАЛОГОВЫЙ УЧЕТ В ООО «Кондитерский дом Букурия»

2.1 Экономическая характеристика ООО «Кондитерский дом Букурия»

ООО «Кондитерский дом Букурия» по типу образования является обществом с ограниченной ответственностью, действующим на основании Устава, принятым общим собранием акционеров, и законодательства РФ без ограничения срока действия.

Дата государственной регистрации общества — 04 мая 2010 г серия 77 № 12 630 828. Учредителями Общества являются Малова Галина Александровна — 66,7%, Тимофти Яким Якимович — 33,3%.

Торговая марка «Букурия» — визитная карточка Молдовы. Сегодня это крупнейшее в республике предприятие по производству кондитерских изделий, основанное в 1946 году.

Основным видом деятельности является импорт кондитерских изделий и сырья, оптовая, оптово-розничная торговля. Виды продукции — шоколад, печенье, пряники, вафли, вафельные торты, конфеты, мармелад, зефир, ирис, халва.

Предметом деятельности Общества являются:

производство и реализация хлеба, сухих хлебобулочных изделий и мучных кондитерских изделий длительного и недлительного хранения;

производство и реализация шоколада и сахаристых кондитерских изделий;

оптовая, мелкооптовая, розничная торговля:

открытие ресторанов, баров, кафе, закусочных и других предприятий общественного питания;

торговля оптовая и розничная пищевыми продуктами импортного и Российского производства, консервированными продуктами, спиртом, вино-водочными изделиями;

создание сети торговых центров, супермаркетов, магазинов, предприятий общественного питания, в том числе открытие фирменных магазинов и любых торговых предприятий для реализации продуктов и товаров в розницу.

Компания является оперативной, гибкой и динамичной, имеет современное оборудование и опытный персонал. Обладает большими производственными площадями.

Общество имеет круглую печать, содержащую его полное фирменное наименование на русском языке и указание на место его нахождения. Организация зарегистрирована в качестве налогоплательщика в Инспекции ИФНС РФ № 46 по налогам и сборам по г. Москва ОГРН 1 107 746 355 144. Почтовый и юридический адрес общества совпадают между собой: Место нахождения: 125 445, г. Москва, Валдайский проезд, д. 8.

Дочерних и зависимых обществ организация не имеет. Организация имеет обособленные подразделения и филиалы, выделенные на отдельный баланс. ООО «Кондитерский дом Букурия» имеет расчетные, валютные и текущие счета в банках:

в Банк «ВТБ» (ОАО) В КБ «МБР» (ООО): расчетный счет 40 702 978 000 029 999 104, транзитный счет 40 702 840 100 000 997 376, текущий счет 40 702 840 800 000 000 000.

Основной целью деятельности Общества является получение прибыли.

Для получения прибыли Общество вправе осуществлять любые виды внешнеэкономической деятельности, не запрещенные законом, в соответствии с Уставом. Общество несет ответственность по своим обязательствам всем принадлежащим ему имуществом, не отвечая по обязательствам своих акционеров.

Организационно-функциональная схема построена на различных уровнях управления, позволяющих обеспечить достаточный контроль над финансово-хозяйственной деятельностью предприятия.

Стратегический уровень управления включает в себя собрание акционеров, ревизионную комиссию и совет директоров.

Важным органом управления обществом является общее собрание учредителей, к компетенции которых относятся следующие вопросы: внесение изменений и дополнений в Устав общества, реорганизация и ликвидация общества, определение предельного размера уставного капитала, утверждение годовой отчетности, бухгалтерского баланса, распределения прибылей и убытков, назначение Совета Директоров и Ревизионной комиссии и т. д. Совет Директоров осуществляет общее руководство деятельностью общества: определение приоритетных направлений, созыв общих собраний и утверждения их повестки дня, утверждение условий принятия решений о заключении крупных сделок и выдаче залоговых обязательств для обеспечения кредитных ресурсов и выступление в качестве избирателей, избрание директора.

Ревизионная комиссия конкретизирует достоверность данных, анализирует правильность и порядок ведения бухгалтерского, налогового, управленческого и статистического учета.

Генеральный директор, назначенный протоколом Совета Директоров, руководит деятельностью общества и является его единоличным исполнительным органом на директивном управленческом уровне.

Генеральный директор организует и решает все вопросы текущей деятельности Общества (за исключением вопросов, отнесенных к исключительной компетенции Общего Собрания акционеров и Совета Директоров), обеспечивает выполнение стратегических решений, распоряжается финансовыми, кадровыми и материальными ресурсами, несет ответственность за принятие решений и т. д.

В функциональный состав аппарата управления входит коммерческий директор, руководитель филиала, финансовый руководитель, заместитель директора филиала, главный бухгалтер, начальник юридического отдела.

Именно от них зависят разработка, организация, координация, контроль, учет и анализ внутрихозяйственной отчетности, определение стратегии поведения подчиненных им операционных систем ООО «Кондитерский дом Букурия» .

На уровне операционной системы ООО «Кондитерский дом Букурия» сбор совокупных сведений, характеризующих состояние, поведение, динамизм, оценку управления (организационных процессов и элементов); процесс преобразования, хранение, передача, уничтожение, анализ информации — вот основные этапы операционного поведения указанных лиц.

Бухгалтерия общества анализирует и прогнозирует поведение затрат, влияние их на изменение выручки и доходов, формирует денежные потоки, обосновывает вопросы обеспечения заемными средствами, осуществляет бухгалтерский учет и контроль за рациональным использованием материальных и финансовых ресурсов организации и т. д.

Бухгалтерия является самостоятельным структурным подразделением организации и подчиняется непосредственно ее руководителю.

Деятельность бухгалтерии осуществляется на основе текущего и перспективного планирования, сочетания единоначалия в решении вопросов служебной деятельности и коллегиальности при их обсуждении, персональной ответственности работников за надлежащее исполнение возложенных на них должностных обязанностей и отдельных поручений главного бухгалтера. Бухгалтерия осуществляет свою деятельность во взаимодействии с другими службами и структурными подразделениями организации, а также в пределах своей компетенции со сторонними организациями. Бухгалтерский учет операций филиалов невозможен без четкой организации своевременного и полного обмена информацией. Такой обмен обеспечивается в первую очередь благодаря регламентированной в учетной политике системе документооборота. Порядок ведения бухгалтерского учета организации, имеющей обособленные подразделения, зависит от характера и объема полномочий, которые представляет головная организация своим обособленным подразделениям.

Филиалы самостоятельно осуществляют бухгалтерский учет на местах, для чего в каждом филиале организована бухгалтерия. Бухгалтерский учет взаиморасчетов с филиалами в головной организации осуществляется с использованием счета 79 «Внутрихозяйственные расчеты».

Структура ООО «Кондитерский дом Букурия» представлена на рис. 2.1.

Рис. 2.1 Структура ООО «Кондитерский дом Букурия» .

В головной офис передаются следующие документы:

оборотно-сальдовые ведомости по операциям филиалов за отчетный период и с начала года;

бухгалтерский баланс (Приложение 5);

отчет о прибылях и убытках (Приложение 6);

выписка из книги покупок и книги продаж;

справка об остаточной стоимости основных средств, закрепленных за филиалом;

справка о фонде оплаты труда его работников;

налоговые декларации по местным налогам;

книга покупок и продаж;

декларация по налогу на имущество;

справка о состоянии взаиморасчетов с бюджетом по указанным налогам;

справка о товарно-материальных остатках;

справка о состоянии дебиторской и кредиторской задолженности.

Рассмотрим основные показатели деятельности организации. Полученные данные сведем в табл. 2.1.

Таблица 2.1 Основные показатели хозяйственной деятельности ООО «Кондитерский дом Букурия» за 2010; 2011 гг.

По данным бухгалтерской отчетности выручка от продажи продукции (работ, услуг) в ООО «Кондитерский дом Букурия» за отчетный период 2010;2011 гг. возросла за счет привлечения новых клиентов, что вызвало необходимость привлечения новых кадров. По итогам работы в исследуемом периоде видно, что в 2011 году выручка от продаж увеличилась на 109 217 тыс. руб. по причине увеличения объемов продаж, что является положительной тенденцией, связанной с хорошей работой менеджеров, а именно за счет привлечения новых клиентов и хорошей работы с существующими. Общий объем себестоимости продаж увеличился вместе с увеличением выручки. Возросший объем продаж повлек за собой потребности в увеличении расходов на заработную плату, аренду помещения, услуги связи и других расходов.

Появились новые клиенты, в том числе иностранные, расчет с которыми ведется в иностранной валюте. Это привело к увеличению объема денежных потоков на счетах в банке, в том числе на валютном счете. Продажа валюты с транзитного счета и зачисление ее на расчетный счет составляет основную сумму прочих доходов и расходов. Расходы также увеличились за счет увеличения транспортных расходов, увеличения расходов на ГСМ, командировочных расходов и других. Надо обратить внимание, что в 2011 году курс иностранной валюты был не стабилен и, соответственно отражение операций в условных единицах привело к возникновению курсовых разниц (прочих расходов).

Среднесписочная численность рабочих на исследуемом предприятии увеличивается, это свидетельствует о том, что предприятие набирает оборот, и ему требовались новые работники. Необходимо отметить, что имеет место тщательный отбор персонала, на работу принимаются лишь высококвалифицированные работники с хорошими рекомендациями, об этом свидетельствует отсутствие уволившихся сотрудников за исследуемый период.

На предприятии наблюдается рост заработной платы. Так, среднегодовая заработная плата на 1 сотрудника составляет в 2011 г. 422 тыс. руб., что на 17,88% больше, чем в 2010 г., — это вызвано увеличением количества сотрудников и в целом повышением заработной платы. Это хорошая тенденция в развитии предприятия.

Таким образом, проанализировав данные форм бухгалтерской отчетности, в частности: Формы «Бухгалтерский баланс», Формы «Отчет о прибылях и убытках» за 2010 — 2011 гг. и исследовав рост курса иностранной валюты, выявлено, что это негативно сказывается на развитии и деятельности данной организации.

2.2 Бухгалтерский учет экспортных и импортных операций

Основными задачами бухгалтерского учета экспортный и импортных операций являются: контроль движения товаров; постоянное наблюдение за своевременным заключением и выполнением условий внешнеторговых контрактов; контроль состояния расчетов с иностранными покупателями.

и поставщиками; контроль количественной и качественной сохранности товаров; учет расходов по экспортным и импортным операциям; своевременное.

и достоверное составление отчетности по экспорту и импорту.

Рассмотрим и проанализируем организацию бухгалтерского учета экспортных и импортных операций на примере ООО «Кондитерский дом Букурия», выявим недостатки и дадим необходимые рекомендации.

Бухгалтерский учет экспортных сделок в исследуемой организации представляет собой последовательное отражение в учете операций по исполнению внешнеторгового контракта. Однако, для учета внешнеторговых операций в приложении к учетной политике в разработанном рабочем план счетов не предусмотрено ряд важных моментов.

До момента перехода права собственности товар в организации учитывается на счете 45 «Товары отгруженные». Фактическая себестоимость товаров отражается на этом счете в рублях.

При реализации товаров используется счет 41 «Товары». Однако,.

в организации не ведется раздельный учет товаров реализуемых на территории РФ и за рубежом, что привело к неверному принятию управленческих решений по закупке и реализации товаров по регионам. Рекомендуем, для обеспечения на складе исследуемой организации раздельного учета товаров, предназначенных для реализации на экспорт, к счету 41 открыть субсчета и отражать отдельными строками в бухгалтерской отчетности, закрепив это в учетной политике:

41.1 — «Товары»;

41.2 — «Экспортные товары».

Таким образом, организация сможет вести раздельный учет товаров, предназначенных для реализации на территории РФ и на экспорт, что необходимо для оперативного учета, анализа и принятия управленческих решений.

При отгрузке товаров иностранному покупателю в бухгалтерском учете бухгалтер делает следующие записи:

Д45 К41 — Отражена фактическая себестоимость отгруженных товаров;

Д90.2 К45 — Списана себестоимость отгруженных товаров.

В зависимости от условий поставки, предусмотренной договором,.

у исследуемой организации возникают расходы, связанные с движением товара (коммерческие расходы), в рублях и иностранной валюте на территории РФ и за рубежом. В состав таких расходов включаются следующие затраты организации: на подготовку товара к отгрузке; транспортно-экспедиторские расходы; на хранение товара в пути; на страхование товара (если предусмотрено условиями поставки); на оплату таможенных сборов.

Учет коммерческих расходов осуществляет на счете 44 «Расходы на продажу». Однако в организации не ведется раздельный учет расходов на продажу, что привело к путанице. Рекомендуем к этому счету открыть субсчета и закрепить это в учетной политике:

44.1 — «Расходы на продажу»;

44.2 — «Расходы на продажу по экспорту».

Таким образом, организация сможет вести раздельный учет расходов на продажу на территории РФ и на экспорт, что необходимо для оперативного учета и анализа. Расходы на продажу отражаются в бухгалтерском учете организации следующими проводками:

Д44 К60 — отражены коммерческие расходы;

Д45 К44 — списаны коммерческие расходы по отгруженным товарам;

Д90.2 К44 — списаны коммерческие расходы по реализованным товарам.

При оформлении экспорта товара ООО «Кондитерский дом Букурия» уплачивает экспортную таможенную пошлину и таможенные сборы. В случаях, когда внешнеторговый контракт не предусматривает оплаты покупателем таможенных сборов сверх цены товара, то она включается исследуемой организацией в состав расходов на продажу.

Начисление, уплата и взимание пошлины проводится на основании таможенной стоимости экспортируемых товаров. В бухгалтерском учете таможенные платежи отражаются бухгалтером на основании таможенной декларации.

Расчеты с таможенными органами в бухгалтерском учете ведутся на счете 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами». Однако в организации не ведется раздельный учет по уплате таможенный платежей в рублях и иностранной валюте, что привело к путанице в учете и расчетах с таможенными органами. Рекомендуем к этому счету открыть субсчета, отражать отдельными строками в бухгалтерской отчетности и закрепить это в учетной политике:

76.4 — «Расчеты с таможенными органами»;

76.4.1 — «Расчеты с таможенными органами в рублях»;

76.4.2 — «Расчеты с таможенными органами в валюте».

Таким образом, такая детальная информация хотя и загромождает учет, но она необходима для оперативного учета, анализа и принятия управленческих решений.

В бухгалтерском учете суммы таможенных пошлин и сборов бухгалтер учитывает следующим образом:

Д90 субсчет «Таможенные пошлины и сборы» К76 субсчет «Расчеты.

с таможенными органами" - начислены таможенные пошлины и сборы;

Д76 субсчет «Расчеты с таможенными органами» К51 — оплачены таможенные пошлины и сборы.

11 января 2011 г. ООО «Кондитерский дом Букурия» приобрело партию товаров (конфеты) за 590 000 руб. (в том числе НДС 90 000 руб.) и оплатило приобретенный товар. В этом же месяце предприятие заключило контракт на поставку этих товаров с болгарской компанией «ГЕО ЛАТ». Цена контракта 30 000 евро. Право собственности на данный товар перешло болгарской компании 17 января 2011 г. Оплата от болгарской компании поступила 20 января 2011 г.

Курс евро составил: 17 января — 30,1373 руб./EUR; 20 января — 30,8713 руб./EUR.

В бухгалтерском учете были сделаны следующие записи:

11 января 2011 г. Д41 «Товары» — К60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками — 500 000 руб. (590 000 — 90 000) — оприходована партия товаров на склад;

Д19 «НДС по приобретенным ценностям» — К60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» — 90 000 руб. — учтен НДС по товарам;

Д 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» — К 51 «Расчетные счета» — 590 000 руб. — перечислены деньги поставщику;

17 января 2011 г. Д 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» — К90 «Продажи» — 904 119 руб. (30 000 EUR х 30,1373 руб./EUR) — отражена выручка;

Д 90 субсчет «Себестоимость продаж» — К 41 «Товары» — 500 000 руб.- списана себестоимость отгруженного товара;

20 января 2011 г. Д 52 «Валютные счета» — К 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» — 926 139 руб. (30 000 EUR х 30,8713 руб./EUR) — получена выручка по внешнеторговому контракту;

Д62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» — К91 «Прочие доходы и расходы» — 22 020 руб. [30 000EUR x (30,8713 pyб. — 30,1373 руб.)] - отражена курсовая разница.

Однако, спустя 181 день (16 июля 2011 г.) ООО «Кондитерский дом Букурия» не собрало полный пакет документов по реализации на экспорт и не отразило это в учете соответствующим образом, что привело к искажению в отчетности. Поэтому в бухгалтерском учете в июле 2011 г. рекомендуем сделать следующие записи:

Д 90 «Продажи» — К 68 «Расчеты по налогам и сборам» 162 000 руб. (900 000 руб. х 0,18) — начислен НДС по неподтвержденному экспорту; Д 68 «Расчеты по налогам и сборам» — К 19 «НДС по приобретенным ценностям» 90 000 руб. — принят к вычету НДС.

С 01 января 2011 г. по неподтвержденному экспорту необходимо заплатить пени. Возврату они не подлежат, поэтому бухгалтеру необходимо сделать запись: Д99 «Прибыли и убытки» — К68 «Расчеты по налогам и сборам» — 4555,2 руб. [(162 000 руб. — 90 000 руб.) х 13%: 300×146 дн. (с 21 февраля по 16 июля)] - начислены пени.

Таким образом, учет расчетов с покупателями по полученным авансам ведется на счете 62 субсчет «Расчеты по авансам, полученным в иностранной валюте». При отражении в учете выручки от продажи экспортных товаров большое значение имеет правильное установление момента перехода права собственности.

В ходе проведения налоговой проверки по вопросу возмещения экспортного НДС в ООО «Кондитерский дом Букурия» было выявлено не полное поступление экспортной выручки. Согласно выписке за 16.06.2011 на валютный транзитный счет ООО «Кондитерский дом Букурия» поступили денежные средства от иностранной копании Sunny Fild за проданный товар в сумме 9150 долларов США. Банк, зачисляя экспортную выручку на счет, удержал свой комиссионный сбор. В итоге на расчетный счет была зачислена сумма меньшая, чем предусмотрено контрактом с иностранным покупателем. На этом основании налоговый инспектор сделал вывод о неполном поступлении экспортной выручки, что повлекло за собой отказ в возмещении экспортного НДС и начисление штрафа согласно п. 15.25 КоАП. ИФНС не учла комиссионный сбор, удержанный банком при переводе денежных средств [52].

Рекомендуем в этой ситуации исследуемой организации, в подтверждение поступления выручки за реализованный на экспорт товар от иностранного покупателя представить в налоговую инспекцию выписки банка с приложением свифт — сообщений иностранного банка, инвойсы, которые в совокупности подтверждают фактическое поступление на счет валютной выручки от иностранных покупателей по экспортным контрактам; предусмотреть в дополнительных соглашениях к экспортным контрактам, что все банковские расходы, включая комиссию банков-корреспондентов, возникающие за пределами страны покупателя, оплачиваются продавцом, то есть российской организацией.

В этом случае, оплатив услуги банка по зачислению валютной выручки, организация распорядилась частью своей выручки. Следовательно, суммы, удержанные банками в виде комиссионного вознаграждения и не поступившие на счет экспортера, нельзя рассматривать как не зачисленную валютную выручку.

В ООО «Кондитерский дом Букурия» к доходам по обычным видам деятельности относятся:

производство и реализация шоколада и сахаристых кондитерских изделий;

оптовая, мелкооптовая, розничная торговля:

торговля оптовая и розничная пищевыми продуктами импортного и Российского производства, консервированными продуктами.

Однако, в соответствии с ПБУ 9/99 доходы по обычным видам деятельности определяются исходя из предмета деятельности. Данное понятие нормативно не закреплено, в связи с этим рекомендуем закрепить в учетной политике организации одну из предлагаемых методик определения понятия предмета деятельности:

к обычным видам деятельности относятся все перечисленные в Уставе организации;

к обычным видам деятельности относить те, выручка от которых превышает установленный порог существенности;

к обычным видам деятельности относятся те, которые организация выполняет на системной основе.

Движение импортных товаров осуществляется на счете 41 «Товары», к которому открыты следующие субсчета: «Импортные товары в пути за границей»; «Импортные товары в пути на складах и переработке за границей»; «Импортные товары в портах и на складах РФ»; «Импортные товары в пути в СНГ»; «Импортные товары по прямым поставкам»; «Импортные товары в пути в РФ».

Однако это загромождает учет и невозможно полноценно отследить движение экспортируемых товаров. В данной ситуации при приобретении импортных товаров у иностранных поставщиков ООО «Кондитерский дом Букурия» рекомендуется осуществлять контроль над выполнением обязательств по заключенным контрактам. Для этого на каждый такой контракт завести контрольную карточку, а в бухгалтерии вести расчетную карточку в свободной форме оформления.

Формирование импортной стоимости товаров в ООО «Кондитерский дом Букурия» осуществляется на счете 41 «Товары». Все расходы по доставке товаров, включаемые в их фактическую себестоимость, собираются на счете 15, а затем сформированная фактическая себестоимость товаров списывается в Дебет счета 41 «Товары».

Стоимость поступивших импортных товаров в ООО «Кондитерский дом Букурия» отражается проводкой не зависимо от того, когда получены расчетные и товаросопроводительные документы от иностранных поставщиков:

Д41 «Товары» — К60 «Расчеты с поставщиками в иностранной валюте».

К затратам по доставке товаров в ООО «Кондитерский дом Букурия» относятся: затраты за услуги транспорта по доставке товаров до места их использования, если они не включены в цену по договору; расходы по страхованию.

Таким образом, все затраты по заготовке и доставке товаров учитываются как составляющие фактической себестоимости импортируемого товара на счете 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей».

ООО «Кондитерский дом Букурия» осуществляет импорт товаров (конфеты) у компании ОАО «Кондитерская фабрика «Слодыч» (Молдова) по контракту № 5 от 01.06.2011. Право собственности на данный товар перешло в момент пересечения таможенной границы РФ. Таможенная стоимость товара — 6000 долл. США. Таможенная пошлина составляет 5% от таможенной стоимости товара. Таможенный сбор — 150 руб. Курс доллара США на дату зачисления и уплаты таможенных платежей составил 30,5018 руб./долл. Транспортные расходы и расходы по страхованию, которые по условиям контракта несет покупатель, составили 30 000 руб. без НДС.

На момент перехода права собственности бухгалтер ООО «Кондитерский дом Букурия» сделала следующие записи:

Д15 К60 «Расчеты с поставщиками в иностранной валюте» на сумму 183 010,8 руб. — Оприходован товар (6000 долл. х 30,5018 руб./долл.);

Д60 «Расчеты с поставщиками в иностранной валюте» К52 на сумму 183 010,8 руб. — Произведена оплата поставщику за товар (6000 долл. х 30,5018 руб./долл.);

Д15 К76 «Расчеты с таможней по таможенной пошлине» на сумму 9150,54 руб. — Начислена таможенная пошлина (183 010,8 руб. х 5%);

Д76 «Расчеты с таможней по таможенной пошлине» К51 на сумму 9150,54 руб. — Перечислена сумма таможенной пошлины (183 010,8 руб. х 5%);

Д15 К76 «Расчеты с таможней по таможенной пошлине» на сумму 150 руб. — Начислен сбор за таможенное оформление товаров;

Д76 «Расчеты с таможней по таможенной пошлине» К51 на сумму 150 руб. — Уплачен сбор за таможенное оформление товаров;

Д15 К60 «Расчеты с поставщиками в иностранной валюте» на сумму 30 000 руб. — Отражены транспортные расходы и расходы по страхованию товара;

Д60 «Расчеты с поставщиками в иностранной валюте» К52 на сумму 30 000 руб. — Произведена оплата транспортных расходов и расходов по страхованию товара;

Д41 К15 на сумму 192 311,34 руб. — Отражена фактическая себестоимость товара (183 010,8 руб. + 9150,54 руб. + 150 руб.). Таким образом, неверно сформирована импортная себестоимость, так как в нее не включены транспортные расходы и расходы по страхованию.

Она должна была быть рассчитана следующим образом: Контрактная стоимость + таможенные пошлины + сбор за таможенное оформление + Транспортные расходы + Расходы по страхованию и составлять 222 311,34 рублей.

Рекомендуем списать со счета 15 в Дебет счета 41 оставшуюся сумму 30 000 руб. и доначислить платежи на таможне.

Рекомендуем в целях правильного отражения импортных товаров.

в бухгалтерском учете ООО «Кондитерский дом Букурия» обеспечить полный контроль за движением импортных товаров, четко отслеживать, каким образом в контракте предусмотрен переход права собственности на импортные товары.

В Контракте № 02−10 от 10.01.2010 г. от имени Поставщика «Eco-Borastaper AB» выступает г-н Питер Кока, который согласно преамбуле Контракта действует на основании Устава. Должность лица, выступающего от имени Компании «Eco-Borastaper AB» ни в преамбуле, ни в тексте Контракта, ни в реквизитах сторон не указана. Документы, подтверждающие полномочия г-на Питер Кока, отсутствуют у организации. Дополнительные соглашения № 1 и № 2 к Контракту № 02−10 от 10.01.2010 г. подписаны Фредриком Нильссоном (Fredrik Nilsson). Полномочия указанного лица на подписание от имени Компании документов, определяющих вопросы увеличения размеров поставок, ничем не подкреплены. В Дополнительных соглашениях к Контракту № 02−10 от 10.01.2010 г. так называемая «преамбула», т. е. вступительная часть, просто отсутствует. В Приложении № 1 к Контракту № 02−10 от 10.01.2010 г. подписи сторон не расшифрованы и вызывают определенные сомнения.

В Дополнительном соглашении № 1 от 09.10.2010 г. к Контракту № 02−10 от 10.01.2010 г. сказано: «В связи с превышением общей стоимости поставляемого товара принято решение увеличить стоимость контракта до 2.000.000 евро». Исходя из практики внешнеторговой деятельности, подобные формулировки являются не типичными для юридического оформления договорных отношений.

В предоставленных в ходе аудита Контрактах стороны договорились о базисных условиях поставки, исходя из определений ИНКОТЕРМС 2010. Вопрос перехода права собственности на товар, в указанных документах специально не оговаривается. Иными словами, по умолчанию стороны признали, что право собственности на товар переходит к покупателю в момент перехода риска утраты товара. Именно на эту дату в бухгалтерском учете должна быть отражена кредиторская задолженность перед поставщиком за поставленные материальные ценности.

Рекомендуем при составлении текстов импортных контрактов более тщательно подходить к формулировкам и юридическому оформлению указанных документов.

В процессе написания выпускной работы была проведена выборочная проверка своевременности и полноты отражения в учете товаров, поступающих по импорту на склад организации. В частности, для анализа были выбраны документы, оформляющие Поставку № Т1 от 30.01.2010 г. по Контракту № 02−10 от 10.01.2010 г.

По условиям Контракта № 02−10 от 10.01.2010 г. базис поставки определен «на условиях EXW — Бурос, Швеция, согласно ИНКОТЕРМС 2000, для ввоза на территорию РФ». Следовательно, покупатель становится собственником товара в момент передачи его поставщиком в г. Богасе (Швеция), и именно на эту дату в бухгалтерском учете покупателя возникает кредиторская задолженность перед поставщиком (по цене поставщика).

В ходе исследования установлено, что товары принимаются к учету на дату оформления таможенной декларации, а не на дату перехода права собственности на товар в соответствии с условиями договора. Расхождений в данных количественного учета, ассортимента и артикулов поставляемых товаров не обнаружено.

Однако проведенного исследования не достаточно для полноценной оценки правильности организации бухгалтерского учета в ООО «Кондитерский дом Букурия». Поэтому рекомендуем ряд аналитических процедур для более детального анализа правильности отражения операций по счетам бухгалтерского учета.

Остатки валютных средств в кассе подлежат переоценке на дату составления отчетности. Проверить правильность исчисления курсовых разниц рекомендуем посредством пересчета остатков валюты по курсу рубля к доллару США. Примером может послужить табл. 2.4.

Таблица 2.4 Проверка правильности исчисления курсовых разниц по валютным операциям и остаткам валютных средств в кассе ООО «Кондитерский дом Букурия» за 2011 г.

Таким образом, выявлено, что курсовые разницы в сумме 656,95 руб., исчисленные не верно, необходимо произвести корректировки на счетах 91 «Прочие доходы и расходы» и 50 «Касса».

На финансовый результат экспортных операций оказывают влияние накладные расходы по экспорту. В этой связи, осуществляя проверку экспортных операций, необходимо проанализировать целесообразность и законность этих расходов. Изучение содержания накладных расходов начинают со сравнительного анализа, где определяют абсолютные и относительные изменения каждой статьи накладных расходов в сравнении со сметой базисного периода (табл. 2.5).

Таблица 2.5 Анализ накладных расходов по экспортным операциям.

Такой анализ целесообразно производить раздельно: накладных расходов по экспорту в рублях и в иностранной валюте. Определение абсолютных и относительных изменений позволит обратить внимание на те статьи затрат, по которым наблюдаются наиболее существенные изменения.

Проверим правильность исчисления разницы между внутренней ценой экспортируемых товаров и их стоимостью на внешнем рынке, исчислению курсовых разниц. Правильность исчисления курсовых разниц от экспортных операций рекомендуется проверять с использованием табл. 2.6.

Таблица 2.6 Проверка достоверности определения курсовых разниц по экспортным операциям, тыс. руб.

В ходе этой проверки, выявлено, что курсовые разницы предприятие исчислило неверно. Рекомендуем отразить курсовые разницы в учете на увеличение прибыли, так как положительные курсовые разницы отражаются по Д62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» и К91 «Прочие доходы и расходы» и будут исполнять свои обязательства в течение как минимум 12 месяцев, следующих за отчетным периодом.

Таблица 2.7.

Проверка определения таможенной стоимости за 2011 год.

Для проверки таможенной стоимости и таможенных платежей при импорте товаров рекомендуем составить табл. 2.7, отражающую достоверность отражения в таможенной стоимости всех ее составляющих, и сравнить полученные данные с декларацией таможенной стоимости, подаваемой вместе с таможенной декларацией; при декларировании товаров.

Таким образом, по результатам проверки, можно сделать вывод, что в ООО «Кондитерский дом Букурия» неверно определена таможенная стоимость импортных товаров вследствие неполного включения в нее компонентов, предусмотренных Законом о таможенном тарифе, что привело к искажению данных в отчетности за 2011 год.

Применяя вычисленные данные о таможенной стоимости импортированных товаров ООО «Кондитерский дом Букурия», рекомендуем составить табл. 2.8 их сопоставления с данными, заявленными организацией таможенному органу и отраженными впоследствии на счетах бухгалтерского учета.

Таблица 2.8 Проверка таможенных платежей за 2011 год.

По результатам данной процедуры можно сделать вывод, что организацией недоплачены таможенные платежи по каждой из поставок импортных товаров. Причем в данном случае, хотя искажение по каждой поставке ниже уровня существенности (1100 руб.), их суммарная величина уже является существенным искажением (2645,5 руб.). Такие ошибки являются существенными, потому что влекут недоплату таможенных платежей в результате занижения таможенной стоимости и образуют состав правонарушения, ответственность за которое предусмотрена законодательством [5].

Рекомендуем доплатить указанные платежи в добровольном порядке во избежание применения штрафных санкций.

В ходе проведенного анализа типовых нарушений учета экспортных.

и импортных операций предложена последовательность проверки экспортных и импортных операций. Для обеспечения правильности проведения на исследуемой организации указанных мероприятий рекомендуем этот участок работы поручить одному конкретному специалисту с выделением отдельной должности — эксперта по ВЭД.

2.3 Налоговый учет экспорта и импорта товаров

Налоговый учет — это система обобщения информации для определения налоговой базы по налогу на основе данных первичных документов, сгруппированных в соответствии с порядком, предусмотренным НК РФ.

В условиях значительного снижения налоговых поступлений в российский бюджет в связи с финансовым кризисом следует ожидать значительного ужесточения налогового администрирования, которое может выражаться не только в проведении более регулярных проверок налогоплательщиков, но и в применении новых методов и подходов к налоговым проверкам.

Охарактеризуем систему налогового учета экспорта и импорта товаров в исследуемой организации с точки зрения налоговых рисков, выявим недочеты и дадим рекомендации по их устранению с целью минимизации налоговых рисков и роста эффективности налогообложения, сделаем выводы о готовности организации к ужесточению налогового администрирования.

Система налогового учета в ООО «Кондитерский дом Букурия» организована самостоятельно и используется в целях получения данных для исчисления налогов, а порядок ведения налогового учета установлен в учетной политике для целей налогообложения.

Ведение налогового учета и исчисление налогов осуществляется бухгалтерской службой как структурным подразделением организации, возглавляемым главным бухгалтером, с использованием программы автоматизации бухгалтерского учета «1С: Предприятие 8.0».

Для подтверждения данных налогового учета используются первичные документы и данные регистров бухгалтерского учета.

Поскольку организация имеет филиальную структуру, то филиалы обязаны строго соблюдать принципы и методы ведения налогового учета, определенные в учетной политике.

В ООО «Кондитерский дом Букурия» для определения доходов и расходов применяется метод начисления в целях исчисления НДС и налога на прибыль, поэтому доходы и расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав (метод начисления).

На валютный счет ООО «Кондитерский дом Букурия» 01 июня 2010 г. были зачислены 2000 евро за проданную партию товаров на экспорт. Официальный курс ЦБ РФ на дату зачисления — 37,8133 руб. за 1 евро, т. е. сумма в рублях составляет 75 626,6 руб. Эта сумма включается в доходы как выручка от реализации.

По состоянию на 30 июня 2010 г. на счете в банке числится та же сумма — 2000 евро. Официальный курс ЦБ РФ на дату 30 июня 2010 г. — 38,1863 руб. за 1 евро, т. е. сумма в рублях составляет уже 76 372,6 руб.

Однако, образовавшаяся положительная курсовая разница в сумме 756 руб. (76 372,6 руб. — 75 626,6 руб.), не была включена в доходы 30 июня 2010 года при расчете налога на прибыль, что привело к неверному исчислению налогооблагаемой базы по налогу на прибыль. Поскольку официальный курс вырос, то увеличилась и рублевая оценка иностранной валюты на валютном счете, т. е. произошла дооценка актива.

В данном случае рекомендуем положительную курсовую разницу в сумме 756 руб. включить в налогооблагаемую базу по налогу на прибыль за третий квартал 2010 г., а в налоговой декларации указать по строке внереализационные доходы. По налогу на прибыль данные предоставляются с нарастающим итогом, поэтому корректировку сдавать не надо.

ООО «Кондитерский дом Букурия» на основании п. 1 ст.252 НК РФ уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов, за исключением расходов, указанных в ст. 270 НК РФ. Расходы текущего месяца подразделяются на прямые и косвенные.

К прямым расходам организации относятся: стоимость приобретения товаров, реализованных в данном отчетном (налоговом) периоде и суммы расходов на доставку (транспортные расходы) покупных товаров до склада налогоплательщика — покупателя товаров в случае, если эти расходы не включены в цену приобретения указанных товаров.

Все остальные расходы, за исключением внереализационных расходов, определяемых в соответствии со ст. 265 НК РФ, осуществленные в текущем месяце, признаются косвенными расходами и уменьшают доходы от реализации текущего месяца. Расходы по доставке товаров до иностранного покупателя для целей налогообложения прибыли являются косвенными расходами, связанными с реализацией товаров, и уменьшают доходы от реализации товаров в текущем месяце.

Сумма прямых расходов в части транспортных расходов, относящаяся к остаткам нереализованных товаров, определяется по среднему проценту за текущий месяц с учетом переходящего остатка на начало месяца в следующем порядке: определяется сумма прямых расходов, приходящихся на остаток нереализованных товаров на начало месяца и осуществленных в текущем месяце.

К расходам, связанным с реализацией товара на экспорт, относятся, например: расходы по доставке товаров до иностранного покупателя, уплате таможенных пошлин и сборов, а также курсовые разницы.

Суммы таможенных пошлин и сборов включаются в состав прочих расходов, связанных с реализацией.

Так как в организации применяется метод начисления для определения доходов и расходов, то датой осуществления расходов в виде сумм налогов (авансовых платежей по налогам), сборов иных обязательных платежей признается дата начисления налогов (сборов), а отрицательная курсовая разница признается во внереализационных расходах на дату перехода права собственности на иностранную валюту, а также на последний день текущего месяца.

Налоговый учет таможенных платежей учитывается при определении налоговой базы по налогу на прибыль как другие расходы, связанные с реализацией и признаются в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от фактической выплаты денежных средств.

Поскольку датой начисления экспортной пошлины и сборов является дата отметки «Товар вывезен», то именно в эту дату организация признает в качестве расходов, уменьшающих доходы для целей исчисления налога на прибыль.

Таможенная пошлина и таможенные сборы признаются для целей бухгалтерского учета коммерческими расходами на основании п. 7 ПБУ 10/99, а для налогообложения прибыли учитываются в составе прочих расходов, связанных с реализацией в соответствии с пп.49 п. 1 ст.264 НК РФ.

ООО «Кондитерский дом Букурия» заключило договор № 63 от 15.04.2010 г. на поставку партии товаров (крепеж) с российским филиалом иностранной компании Amtel Ltd, который попросил доставить его за границу во Францию, грузополучателем указал иностранную компанию. Компанию Amtel Ltd указали в соответствующих строках отгрузочных документов и в строке 4 счета-фактуры. По условиям договора доставку товара до границы, вывозные экспортные пошлины оплачивает ООО «Кондитерский дом Букурия». Таможенные расходы были приняты в налоговом учете.

Однако, решив, что контракт с представительством иностранной компании это договор с иностранным контрагентом, в счете-фактуре НДС указали 0%.

Таким образом, несмотря на то, что товар был вывезен за границу в режиме экспорта, организация должна была выставить счет-фактуру со ставкой НДС 10%, а применять ставку НДС 0% не вправе, так как должен быть договор с иностранным покупателем, что привело к неверному исчислению НДС за второй квартал и риску начисления штрафных санкций.

Представительство не использует приобретенные товары на территории РФ, поэтому НДС включит в стоимость товаров и оформит документы на иностранную компанию, так как при передаче внутри компании право собственности не переходит, документы в адрес головного офиса представительство оформляет без НДС, а если бы российский покупатель перепродавал товары сторонней организации, то в отгрузочных документах он бы указал ставку НДС 0%.

Таможенные пошлины списаны в налоговом учете правомерно, так как факт, что контракт не является внешнеэкономическим, значения не имеет.

В данном случае рекомендуется доначислить НДС с реализации товаров по ставке 10% и подать уточненную налоговую декларацию по НДС за второй квартал.

При осуществлении экспортных операций ООО «Кондитерский дом Букурия» имеет право на налоговые вычеты входного НДС на основании налоговой декларации и других документов, подтверждающих экспорт. Вычеты производятся на последнее число квартала, в котором собран полный пакет документов, либо на дату отгрузки в общеустановленном порядке, если документы не собраны. В бухгалтерском учете в таком случае бухгалтер делает следующую проводку:

Д68 субсчет «Расчеты с бюджетом по НДС» К19 — Принят к вычету входной НДС по экспортному товару.

ООО «Кондитерский дом Букурия» приобрело 11 февраля 2010 г. партию насадок для оборудования для продажи на экспорт. Стоимость товара 1 180 000 руб., в том числе НДС — 180 000 руб.

Товар был реализован 19 февраля 2010 г. в Германию за 60 000 евро по курсу ЦБ РФ на дату отгрузки — 40,8825 руб. за 1 евро.

Документы для подтверждения экспорта собраны в июне 2010 г.

Однако организация предоставила не полный комплект подтверждающих документов в налоговую инспекцию. В комплекте документов отсутствовал контракт с иностранным покупателем, так как менеджер, работающий с этим клиентом, не предоставил его в бухгалтерию. Это привело к тому, что налоговая инспекция не подтвердила право на возмещение НДС. Сумма возмещения составляла два миллиона рублей.

Таким образом, организация недополучила денежных средств на оплату текущих расходов, что осложнило взаимоотношения с крупными поставщиками.

Рекомендуется наладить документооборот между бухгалтерией.

и экспортным отделом, закрепить в учетной политике, внести в график документооборота следующие пункты:

При реализации товаров на экспорт они облагаются НДС по ставке 0%. Для получения права на применение налоговой ставки 0% необходимо выполнение следующих требований:

товар должен быть вывезен с территории РФ в таможенном режиме экспорта, т. е. он должен пересечь таможенную границу РФ;

налоговым органам должны быть представлены все необходимые документы, перечисленные в ст. 165 НК РФ: подлинники или копии;

налогообложение соответствующих операций по налоговой ставке 0% должно быть отражено в налоговой декларации, представленной.

в налоговый орган.

Обязать менеджеров экспортного отдела следить за предоставлением договоров в бухгалтерию.

ООО «Кондитерский дом Букурия» приобретает товары для перепродажи, их стоимость в налоговом учете определяется в соответствии со ст. 320 и ст. 268 НК РФ. Стоимость импортных товаров, сформированная в целях налогового учета, эквивалентна их контрактной стоимости с учетом расходов, связанных с приобретением товаров, при условии, что эти расходы включены в цену приобретения товаров по условиям договора.

Организация осуществляет оптовую торговлю и для целей налогообложения применяет метод оценки покупных товаров «по стоимости единицы товара».

В случае если расходы на доставку импортируемых товаров до склада импортера не включены в цену их приобретения, то транспортные расходы признаются прямыми расходами и в общеустановленном порядке распределяются между реализованными товарами и остатком товаров на складе.

ООО «Кондитерский дом Букурия» заключила внешнеторговый контракт № 86 от 15.06.2010 г. с иностранным поставщиком на поставку товаров. Контрактная стоимость товара составила 5000 евро. Условия поставки «Инкотермс 2010» FCA — иностранный порт. В соответствии с условиями поставки в обязанности покупателя входит заключение договора на перевозку и оплата услуг перевозчика. Стоимость услуг перевозчика составила 500 евро. Право собственности и риск случайной гибели переходят к покупателю на дату сдачи товаров иностранным поставщиком перевозчику.

На дату прибытия товаров в таможенный пункт на территории РФ импортер представил таможенную декларацию. Таможенная стоимость товаров, на основании которой рассчитываются таможенные платежи, составила 5500 евро (5000 евро + 500 евро), ставка таможенной пошлины — 10%. Ставка таможенного сбора в рублях — 0,1%, ставка таможенного сбора в валюте 0,05%.

Часть поступивших товаров (60%) сдана на склад организации, оставшиеся 40% реализованы покупателю на таможенном пункте. Договорная цена реализации товаров составила 283 200 руб., в том числе НДС — 43 200 руб.

Транспортные расходы по окончании отчетного периода подлежат распределению.

Однако организация неверно исчислила сумму НДС по ввезенным товарам, что повлекло за собой недоплату налога в бюджет и к возникновению налоговых рисков, а это в последствии негативно сказалось на деятельности организации.

Выявленная недоимка по НДС привела к начислению пени, а в некоторых случаях может привести и к начислению штрафа.

Переплата же по налогам исключает налоговые риски, но выводит из оборота свободные денежные средства, что также не является благоприятным фактором, так как денежные средства являются наиболее ликвидным активом организации и необходимы для оплаты текущих расходов.

Таким образом, в налоговом учете расходы по импорту, связанные с приобретением товаров, определяются установленным в контракте базисом поставки и могут учитываться в составе издержек обращения или включаться в стоимость приобретения товаров. Рекомендуется порядок формирования стоимости приобретения товаров закрепить в учетной политике для целей налогообложения и применять в течение не менее двух налоговых периодов.

НДС при импорте товаров в соответствии с подп.3 п. 1 ст.318 ТК РФ признается таможенным платежом, порядок уплаты которого зависит от таможенного режима, под который помещаются товары. При одних режимах НДС уплачивается (полностью или частично), при других — не уплачивается.

В ходе анализа учетной политики для целей налогового учета, касательно аспектов внешнеэкономической деятельности, выявлено, что в ней не отражено ряд важных моментов, которые привели к нарушению формирования достоверных данных для целей налогообложения показателей финансово-хозяйственной деятельности, указываемых в налоговых декларациях в части экспортно-импортных операций, а, следовательно, и налоговым рискам.

Рекомендуется в учетную политику для целей налогового учета, внести следующие пункты.

ь Для расчета налога на добавленную стоимость:

1. Раздельный учет НДС по расходам, относящимся к экспортным операциям, ведется с использование счета 19.7 «Экспортный НДС».

2. Сумма входного НДС по экспортным товарам определяется отдельно по каждой экспортной отгрузке.

3. НДС должен быть уплачен в бюджет не позднее 15 дней после принятия на учет товаров, ввезенных на таможенную территорию РФ.

4. Датой определения налоговой базы по НДС при осуществлении экспортных операций является последний день месяца, в котором собран пакет документов для подтверждения права применять ставку НДС 0%.

5. Для правильного формирования налогового вычета НДС по приобретенным ценностям:

* вычет в части товаров, облагаемых по ставке 0%, производится.

в отчетном периоде, в котором подтверждено право применения ставки 0% при вывозе товаров с территории РФ;

* вычет в части товаров, реализуемых по ставкам 10 и 18%, производится в отчетном периоде, в котором материальные ценности, приобретенные для их производства, приняты к учету;

* вычет в части товаров, не облагаемых НДС, не производится. Суммы НДС по приобретенным ценностям для производства необлагаемых НДС товаров относятся на издержки производства (предварительно эти суммы могут быть учтены в стоимости материальных ценностей).

6. При приобретении за иностранную валюту товаров (работ, услуг), имущественных прав иностранная валюта пересчитывается в рубли по курсу ЦБ РФ на дату принятия на учет товаров (работ, услуг), имущественных прав.

ь Для расчета налога на прибыль:

Оценка доходов, выраженных в иностранной валюте по курсу Банка России на дату признания доходов;

Датой получения дохода от продажи экспортной продукции является дата отгрузки;

Датой реализации продукции (товаров, работ, услуг) считается дата отгрузки продукции покупателям (выполнения работ, оказания услуг).

и предъявления покупателю расчетных документов;

Для внереализационных доходов датой получения дохода служит:

* последний день текущего месяца — по доходам в виде положительной курсовой разницы по имуществу и требованиям (обязательствам), стоимость которых выражена в иностранной валюте;

* дата перехода права собственности на иностранную валюту для доходов от продажи (покупки) иностранной валюты.

Датой признания расходов, выраженных в иностранной валюте, по курсу Банка России является дата перехода права собственности;

Порядок признания курсовых разниц на дату совершения операции в иностранной валюте и на последний календарный день текущего месяца.

Таким образом, применение рекомендованной учетной политики для целей налогового учета позволит сформировать достоверные показатели финансово-хозяйственной деятельности, указываемые в налоговых декларациях в части экспортно-импортных операций, что позволит в будущем избегать налоговых рисков и составления уточненных деклараций. Обеспечение данной рекомендации поручить заместителю главного бухгалтера по налоговому учету.

Таким образом, характеризуя организацию налогового учета в ООО «Кондитерский дом Букурия» выявлены факторы налогового риска внешние и внутренние.

К внешним факторам риска относятся: изменения налогового законодательства и правоприменительной практики; изменение правил отражения налогов в финансовой отчетности.

В качестве ключевых «внутренних» факторов риска отмечены: недостаточность ресурсов налоговых департаментов компаний; недостаточная автоматизация процесса подготовки налоговых деклараций; недостаточный уровень осведомленности о налоговых рисках органов корпоративного управления компаний; отсутствие процедур оценки налоговых последствий существенных операций компаний [53].

В целях обеспечения эффективного управления налоговыми рисками, рекомендуется на заместителя главного бухгалтера по налоговому учету возложить обязанности по начислению налогов, консультированию по налоговым вопросам, взаимодействию с налоговыми органами, внесению изменений в учетную политику для целей налогового учета, подачи исправительных деклараций, получения разъяснений консультантов и налоговых органов, Министерства финансов РФ по отдельным вопросам.

Размер налоговых обязательств значительно влияет как на объем чистой прибыли, так и на денежные потоки компании. Поэтому эффективное управление налоговыми рисками и обязательствами в соответствии с международными стандартами может стать одним из существенных источников повышения эффективности бизнеса и дополнительной ликвидности, которые так необходимы сегодня организации в условиях кризиса, что даст определенное преимущество.

экспорт импорт отчетность инвентаризация

ГЛАВА 3. ОТРАЖЕНИЕ ИНФОРМАЦИИ В БУХГАЛТЕРСКОЙ (ФИНАНСОВОЙ) ОТЧЕТНОСТИ ООО «Кондитерский дом Букурия» .

3.1 Инвентаризация активов и обязательств ООО «Кондитерский дом Букурия»

Чтобы реально представлять финансовое положение дел организации, независимо от формы собственности, необходимо иметь достоверные данные обо всем имуществе, находящемся в распоряжении данной организации: сколько его, в каком оно находится состоянии, правильно ли было оценено.

Инструментом сопоставления фактических данных с данными бухгалтерского учета является инвентаризация — определенная последовательность практических действий по документальному подтверждению наличия, состояния и оценки имущества и обязательств организации с целью обеспечения достоверности данных учета и отчетности.

Задачи, этапы и объекты проведения инвентаризации представлены на схеме в Приложении 7.

По результатам проведения годовой инвентаризации остатков товаров на складе в ООО «Кондитерский дом Букурия» выявлены излишки спецодежды (перчатки) — 14 пар (рыночная стоимость одной пары — 106 руб.), но не была установлена недостача: маски на сумму 7517 руб., перчатки- 8780 руб., насадки для оборудования — 15 930 руб. От материально-ответственных лиц, соответственно не были получены соответствующие объяснения по недостаче. Но причинами недостачи материалов и товаров хотя и была признана халатность работников при исполнении должностных обязанностей, но как выяснилось акт ревизии не был подписан материально-ответственным лицом и инвентаризация проводилась с нарушением, так как один из членов комиссии находился в это время в служебной командировке. В последствии оба работника признали свою вину и согласились возместить убытки. По недостаче насадок для оборудования виновные не установлены, поэтому их стоимость была списана на финансовые результаты.

В бухгалтерском учете для отражения выявленных излишков и недостач по результатам инвентаризации были сделаны следующие записи:

Д41 К91−1 — 1484 руб. (106 руб./пара х 14 пар) — оприходованы излишки перчаток;

Д94 К10 — 7517 руб. — отражена стоимость недостающих масок;

Д94 К41 — 8780 руб. — отражена стоимость недостачи перчаток;

Д94 К41 — 15 930 руб. — отражена стоимость недостающих насадок для оборудования.

Налоговые инспекторы обязывают организации восстанавливать НДС со стоимости недостающих материалов, товаров и остаточной стоимости списываемых объектов основных средств (мотивировкой для этого служит то, что упомянутое имущество не используется для операций, облагаемых НДС). Законодательством РФ в главе 21 НК РФ таких норм не установлено. Следование требованиям сотрудников налоговых органов приводит к дополнительным записям:

Д94 К68 субсчет «Расчеты по НДС» — 2933,46 руб. ((7517 руб. +8780 руб.) х 18%) — восстановлен ранее принятый к вычету НДС по недостающим товарам;

Д94 К68 субсчет «Расчеты по НДС» — 797,94 руб. (4433 руб. х 18%) — восстановлен НДС в части остаточной стоимости пришедшего в негодность объекта (при приобретении объекта ставка НДС была 18%, поэтому её использует при исчислении восстанавливаемой сумма налога);

Д91−2 К94 — 15 930 руб. — списана сумма недостачи насадок для оборудования;

Д73 К94 — 19 230,46 руб. (7517 руб. + 8780 + 2933,46.) — начислена задолженность работников по недостаче товаров.

Удержание причитающейся суммы с доходов работника производится с учетом ограничения, установленного статьей 138 ТК РФ — общий размер всех удержаний при каждой выплате заработной платы не может превышать 20%.

В налоговом учете при исчислении облагаемой прибыли сумма недостачи насадок для оборудования — 15 930 руб. не будет учтена в расходах. Законодательством позволено учитывать во внереализационных расходах недостачи материальных ценностей при отсутствии виновных лиц, только если факт их отсутствия подтвержден уполномоченными органами государственной власти (подп.5 п. 2 ст.265 НК РФ). Эта величина признается постоянной разницей, так как она формирует бухгалтерскую прибыль (убыток) отчетного периода и исключается из расчета налоговой базы по налогу на прибыль как отчетного, так и последующих отчетных периодов [9].

Наличие постоянной разницы обязывает организацию начислить постоянное налоговое обязательство в сумме 3186,00 руб. (15 930 руб. х 20%). Для этого в бухгалтерском учете производится следующая запись: Д99 К68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» — 3186,00 руб. — начислено постоянное налоговое обязательство в связи со списанием на финансовые результаты недостачи готовой продукции.

При составлении сличительных ведомостей по МПЗ рекомендуется учесть пересортицу и потери в пределах норм естественной убыли.

В налоговом учете суммы оприходованных излишков материально-производственных запасов и прочего имущества, выявленные в результате инвентаризации, включаются в состав внереализационных доходов при исчислении налога на прибыль (п. 20 ст.250 НК РФ). В соответствии с пунктом 5 статьи 274 НК РФ внереализационные доходы, полученные в натуральной форме, учитываются при определении налоговой базы исходя из цены сделки с учетом положений статьи 40 НК РФ, то есть по рыночным ценам.

Стоимость материально-производственных запасов, прочего имущества в виде излишков, выявленных в ходе инвентаризации, и (или) имущества, полученного при демонтаже или разборке выводимых из эксплуатации основных средств, а также при ремонте, модернизации, реконструкции, техническом перевооружении, частичной ликвидации основных средств, определяется как сумма дохода, учтенного налогоплательщиком в порядке, предусмотренном п. 13 и 20 части второй ст. 250 НК РФ (п. 2 ст.254 НК РФ).

В ходе проверки состояния активов и обязательств в ООО «Кондитерский дом Букурия» было выявлено, что инвентаризация за 2011 проводилась с нарушением установленных правил:

1) было выявлено и документально подтверждено отсутствие одного члена комиссии во время проведения инвентаризации, так как он находился в это время в служебной командировке и, к тому же инвентаризационная опись была составлена в одном экземпляре, следовательно, результаты инвентаризации были признаны аудиторами недействительными;

2) была нарушена процедура инвентаризации: проводилось сопоставление данных бухгалтерского учета с фактическим наличием, а не наоборот, в результате после проведения инвентаризации были выявлены нарушения ввиду искажения фактического наличия;

3) на последней странице инвентаризационной описи нет подписи материально-ответственного лица об отсутствии у него претензий к членам комиссии, а также о том, что он принимает указанное в описи имущество на ответственное хранение (для форм, в которых такие подписи предусмотрены), в результате невозможно предъявить претензии к материально-ответственному лицу в результате выявления недостачи.

Все недостатки привели к формальному заполнению инвентаризационных описей и актов по данным регистров бухгалтерского учета (без проведения натуральной (вещественной) проверки). Бухгалтерская отчетность организации, в соответствии с законодательством, должна обязательно подтверждаться независимой аудиторской организацией. Отсутствие документов о проведении инвентаризации имущества и финансовых обязательств перед годовой бухгалтерской отчетностью может служить основанием для отказа в выдаче положительного аудиторского заключения о представленной к аудиторской проверке бухгалтерской отчетности, даже при отсутствии серьезных нарушений законодательства, регулирующего бухгалтерский учет и отчетность в РФ.

Инвентаризационная комиссия не несет ответственность за недостоверность данных, предоставленных другими организациями.

и используемых в целях составления инвентаризационных актов по материальным ценностям, за сохранность которых на момент инвентаризации работники организации не отвечают.

В следствии выше изложенного с целью регламентирования проведения годовой инвентаризации и избежания искажения данных годовой отчетности рекомендуем:

разработать и утвердить положение об инвентаризации в ООО «Кондитерский дом Букурия» за подписью главного бухгалтера и утвержденное руководителем организации;

ознакомить с этим положением лиц, ответственных за проведение инвентаризации в соответствии с требованиями законодательства и после ознакомления ответственные лица должны поставить подпись, что они ознакомлены с данным положением.

Образец такого положения предложен в Приложении 8.

В ООО «Кондитерский дом Букурия» была проведена инвентаризация дебиторской и кредиторской задолженности по состоянию на 31 декабря 2011 года.

В результате анализа инвентаризации дебиторской и кредиторской задолженности обнаружена дебиторская задолженность в размере 11 800 евро (в том числе НДС — 1800 евро), которая будет оплачена в рублях. Задолженность возникла 11 декабря 2011 года. Официальный курс на эту дату составил 40,9394 руб./EUR. Кроме того, у ООО «Кондитерский дом Букурия» есть непогашенная кредиторская задолженность в размере 590 долл. (в том числе НДС — 90 долл.). Она возникла 20 ноября 2011 года, курс доллара в тот день был равен 30,9490 руб./USD.

Переоценка остатков задолженности в иностранной валюте в организации не проведена, что привело к искажению данных бухгалтерской отчетности.

Рекомендуем регулярно проводить переоценку валютных остатков дебиторской и кредиторской задолженности. Это позволит организации правильно планировать поступающие денежные средства на счета в банках и правильно управлять денежными потоками.

На 31 декабря 2011 года курс евро составил 40,3331 руб./EUR, а курс доллара — 30,4769 руб./USD.

В бухгалтерском учете рекомендуем бухгалтеру сделать такие проводки:

Д91.2 К62 — 7154,34 руб.- отражена отрицательная курсовая разница;

(11 800 EUR (40,9394 руб./EUR — 40,3331 руб./EUR))

Д60 К91.1 — 278,54 руб.— отражена положительная курсовая разница.

(590 USD (30,9490 руб./USD — 30,4769 руб./USD))

Эти записи при составлении отчетности за 2011 год учитывать не нужно. Но рекомендуем учесть их при формировании входящих остатков на 01 января 2012 года.

Новую курсовую разницу в отчетности 2011 года рекомендуется отразить следующим образом. В пункте 22 ПБУ 3/2006 сказано, что в бухгалтерской отчетности нужно отражать:

курсовую разницу, которая образовалась из-за пересчета задолженности в иностранной валюте, которую должны оплатить в валюте;

курсовую разницу, которая образовалась из-за пересчета задолженности в иностранной валюте или у. е., которую должны оплатить в рублях.

При этом в Отчете о прибылях и убытках курсовые разницы, возникшие от пересчета задолженности в инвалюте, отражать отдельно не нужно. Положительные разницы включаются в состав прочих доходов и указываются по строке 2340. А отрицательные разницы — в состав прочих расходов. Их нужно показать по строке 2350 Формы «Отчет о прибылях и убытках». Из пункта 22 ПБУ 3/2006 также следует, что в пояснениях к годовой отчетности указывается официальный курс иностранной валюты к рублю на отчетную дату, по которому пересчитывалась задолженность в инвалюте в течение года.

В пояснениях рекомендуем не писать все курсы ЦБ РФ, которые действовали на последний день каждого месяца. Достаточно просто отметить, что пересчет стоимости активов и обязательств в инвалюте велся по курсу ЦБ РФ.

Если же курс для сделок в инвалюте или условных единицах устанавливался сторонами в договоре, то в пояснительной записке его нужно раскрыть.

Таким образом, в ходе исследования выявлено, что в организации не проводилась проверка правильности учета операций на счетах в иностранной валюте. В результате анализа правильности учета операций на счетах.

в иностранной валюте было выявлено поступление валютной выручки на текущий валютный счет ООО «Кондитерский дом Букурия» от неизвестного покупателя в сумме 10 000 долларов США 30.01.2011 г.

В ходе анализа данных инвентаризации за 2011 год ООО «Кондитерский дом Букурия» были выявлены нарушения проведения инвентаризации, а также отсутствие проверки правильности учета операций на счетах в иностранной валюте, что привело к искажению данных бухгалтерской отчетности.

Были даны следующие рекомендации:

разработать и утвердить положение об инвентаризации в ООО «Кондитерский дом Букурия» за подписью главного бухгалтера и утвержденное руководителем организации (Приложение 8);

ознакомить с этим положением лиц, ответственных за проведение инвентаризации в соответствии с требованиями законодательства и после ознакомления ответственные лица должны поставить подпись, что они ознакомлены с данным положением.

регулярно проводить переоценку валютных остатков дебиторской и кредиторской задолженности.

3.2 Элементы бухгалтерской (финансовой) отчетности в ООО «Кондитерский дом Букурия»

Достоверность отчетности может быть обеспечена, если используемая для ее составления учетная информация будет формироваться в полном соответствии с правилами, установленным законодательными и нормативными актами по бухгалтерскому учету.

Требование полноты отчетности означает, что в ней должны быть представлены исчерпывающие сведения о наличии и использовании трудовых, материальных и финансовых ресурсов, о капитале, обязательствах, доходах, расходах и результатах деятельности организации, о влиянии внешних и внутренних факторов на достигнутые результаты, полезные для обоснования эффективных управленческих решений.

Перед составлением годовой бухгалтерской отчетности за 2011 год Генеральный директор издал приказ о проведении инвентаризации денежных средств на счетах в банках. Инвентаризация показала, что на расчетном счете в КБ «МБЭР» (ООО) числится остаток в сумме 250 тыс. руб. Выяснилось, что у банка была отозвана лицензия 13.04.2011 г. Вследствие чего организация не может пользоваться денежными средствами, которые находятся на расчетном счете.

Бухгалтер по строке бухгалтерского баланса «Денежные средства» отразил все деньги на расчетных счетах и в кассе организации. Складывать остатки денежных средств на счетах в проблемных банках с действительно полноценными активами нельзя, потому что, таким образом нарушается принцип достоверности бухгалтерской отчетности. Данная ситуация существенно искажает финансовое положение организации [23].

При составлении финансовых отчетов организация обязательно должна раскрыть состав своих денежных средств в пояснениях к отчетности. Статья бухгалтерского баланса, к которой даются пояснения, должна иметь указание на такое раскрытие. В исключительных случаях форма бухгалтерского баланса может быть изменена [20].

Рекомендуем состав отражаемых денежных средств раскрывать в балансе путем добавления дополнительной строки для расшифровки.

Основанием для списания денежных средств со счета 51 «Расчетный счет» будет являться только выписка из Единого государственного реестра юридических лиц о том, что банк ликвидирован. Только после этого сумму денежных средств на расчетном счете в проблемном банке можно считать безнадежным долгом [30].

Долги, нереальные ко взысканию, в бухгалтерском учете являются расходами [23].

Таким образом, после завершения процесса ликвидации и исключения банка из ЕГРЮЛ рекомендую списать денежные средства на прочие расходы:

Д76 К51 — 250 000 руб. — списаны денежные средства;

Д91.2 К76 — 250 000 руб. — списана задолженность;

Дебет 007 — 250 000 руб. — списанный долг учтен на забалансовом счете.

На забалансовом счете эта задолженность должна учитываться в течение пяти лет с момента списания.

Убытки от списания безнадежных долгов уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль [3]. В налоговом учете такие расходы относятся к внереализационным. При этом суммы безнадежного долга рекомендуется учесть в том отчетном периоде, в котором в ЕГРЮЛ внесена запись о ликвидации банка.

Замораживание денежных средств на счетах в банках отрицательно сказывается в деятельности предприятия, это приводит к нехватке денег для оплаты текущих счетов поставщикам.

В данной ситуации так же можно рекомендовать добиться признания своих требований и включить их в специальный реестр. Ведет этот реестр временная администрация кредитной организации [6].

Именно на основании данных реестра будет впоследствии распределяться имущество банкрота. Во время же банкротства реестр используется для расчета количества голосов, принадлежащих организации на собраниях кредиторов. Поэтому, чтобы влиять на ход процедуры, кредитору обязательно надо попасть в этот реестр.

В течение 30 дней с момента получения заявления временная администрация должна его рассмотреть и вынести решение о включении требований в реестр кредиторов либо об отказе в этом, направив кредитору соответствующее уведомление [20].

ООО «Кондитерский дом Букурия» выбрало для себя оптимальный вариант составления бухгалтерской (финансовой) отчетности: баланс (Приложение 5), отчет о прибылях и убытках (Приложение 6).

Однако существуют проблемы, которые не решаются этими отчетами:

1) Нет подробной информации о налоговой базе по НДС по ставкам: 18%, 10%, не подлежащих н/о НДС и о сумме выручки по экспорту. В связи с этим предлагаем составлять отчет по НДС и выручке и отчет по экспорту.

Необходимость составления такой формы внутреннего отчета по НДС связано с тем, что ИФНС при камеральной проверке показатель выручки Формы «Отчет о прибылях и убытках» сравнивают с показателем выручки, указанной в декларации по НДС, выявила недоимку по НДС и прислала требование об уплате налога в бюджет.

В ходе проверки требования ИФНС выявлено, что при ведении экспортных операций показатели выручки Формы «Отчет о прибылях и убытках» и декларации по НДС будут отличаться на сумму выручки по экспорту и на сумму выручки от продажи товаров, не подлежащих налогообложению по НДС. Ранее исследуемая организация не заполняла раздел 9 декларации по НДС, в котором показывается информация по продаже товаров, не облагаемых НДС.

Рекомендуется использовать разработанную инструкцию по заполнению декларации по НДС для внутреннего пользования (Приложение 9). Рекомендуем раскрывать в пояснениях к бухгалтерской отчетности информацию, связанную выручкой по экспорту и продажей товаров, не облагаемых НДС.

2) Не хватает более подробной информации о доходах и расходах принимаемых и не принимаемых для целей налогообложения налогом на прибыль.

Поэтому предлагаем составлять отчет о доходах и расходах, в котором включать подробную информацию о доходах и расходах предприятия, о расходах принимаемых и не принимаемых для целей налогообложения налога на прибыль.

Анализ структуры прочих расходов постатейно необходим для выявления возможности их сокращения, а также для обеспечения их экономической необходимости.

Таким образом, будет видно насколько сильно влияние каждой статьи расходов, для усугубления контроля.

3) Все рассмотренные ранее формы отчетности являются отчетностью по отчетному сегменту. Однако на предприятии не составляется сегментная отчетность.

В качестве отчетного сегмента рекомендуется использовать наименование товаров

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

Современный бухгалтерский и налоговый учет представляют собой информационную базу, на основе которой хозяйствующие субъекты подготавливают бухгалтерскую (финансовую) и налоговую отчетность юридического лица. Важнейшим фактором, обеспечивающим единство этой базы, является первичный учет, как источник данных для последующего накапливания, систематизации и обобщения их в соответствии с задачами, требованиями и методологией каждого вида учета.

Отличия внешнеэкономической деятельности организации от внутрихозяйственной заключаются в том, что внешнеэкономическая деятельность осуществляется на валютной основе, регулируется специальными мерами государства. На внешнеэкономическую деятельность предприятия оказывает влияние уровень развития и стабильность национальной экономики, система мировых цен, а также правовая система собственной страны и правовые системы стран, в которых предприятие осуществляет внешнеэкономическую деятельность.

В результате проведенного систематизированного исследования теоретических и практических аспектов организации бухгалтерского учета, проведения анализа, достигнута цель написания выпускной квалификационной работы — выявлено влияние способов и методов ведения бухгалтерского и налогового учета, налоговых рисков на показатели финансовой, налоговой отчетности, а соответственно и на итоговый финансовый результат финансово-хозяйственной деятельности организации, что необходимо в деятельности фирмы, рассчитывающей на успех в современных условиях рынка.

Выявленные результаты анализа, ошибки, недочеты бухгалтерского.

и налогового учета внешнеэкономической деятельности и данные рекомендации могут быть объединены в следующие блоки.

Блок № 1 «МСФО». В работе был проведен сравнительный анализ требований МСФО и РСБУ.

По результатам сравнительного анализа основных требований к учету операций в иностранной валюте в МСФО и РСБУ сделаны следующие выводы:

Ё В МСФО (IAS) 21 не предусмотрено отражение курсовых разниц, связанных с расчетами с учредителями по вкладам в уставный капитал в составе добавочного капитала, они признаются в составе прибыли (убытка) за период в общеустановленном порядке. В ПБУ 3/2006 не регламентируется порядок учета валютного компонента в отношении прибыли (убытка), возникающих по неденежным статьям.

Ё В отличие от МСФО (IAS) 21 ПБУ 3/2006 требует отдельных раскрытий в отношении курсовых разниц, возникающих по операциям, номинированным в иностранной валюте, но подлежащих оплате в рублях (ранее обозначались как «суммовые разницы») и курсовых разниц, возникающих по операциям, фактически урегулируемым в иностранной валюте.

Ё ПБУ 3/2006 требует раскрытия информации о курсе ЦБ РФ на отчетную дату. МСФО (IAS) 21 требует дополнительных раскрытий в случаях, когда валюта представления отличается от функциональной валюты, а также когда организация использует еще какую-либо валюту для представления финансовой информации.

По результатам сравнительного анализа основных положений регулирования бухгалтерской (финансовой) отчетности, выявлено следующее:

Зависимость финансовой отчетности по МСФО от бухгалтерского учета более гибкая, чем в РСБУ;

В РСБУ нет четкого указания, что цель финансовой отчетности состоит в представлении информации об организации, полезной для широкого круга пользователей при принятии экономических решений;

В МСФО отсутствует жесткое закрепление отчетной даты;

В РСБУ изменение продолжительности отчетного периода возможно только в случае, когда момент создания юридического лица приходится на период после 01 октября или при прекращении его деятельности.

Блок № 2 «Организация бухгалтерского учета». В ходе исследования организации бухгалтерского учета внешнеэкономической деятельности ООО «Кондитерский дом Букурия» были рассмотрены основные документы по оформлению операций при осуществлении внешнеэкономической деятельности.

Проверка оформления внешнеторговых контрактов показала, что они не всегда соответствуют необходимым требованиям. Для выявления таких несоответствий рекомендован рабочий документ.

Так же было выявлено, что для учета внешнеторговых операций в разработанном рабочем плане счетов не предусмотрено ряд важных моментов. Не велся раздельный учет по счетам при учете: товаров, расходов на продажу, по уплате таможенных платежей в рублях и валюте, что привело к путанице в учете и расчетах с таможенными органами. Рекомендовано, к основным счетам бухгалтерского учета открывать субсчета первого, второго и третьего порядка, а также отражать отдельными строками в бухгалтерской (финансовой) отчетности. Такая детальная информация хотя и загромождает учет, но она необходима для оперативного учета, анализа и принятия управленческих решений. Настоящая рекомендация внедрена и используется в практической деятельности ООО «Кондитерский дом Букурия» с 2013 года (справка о внедрении).

Движение импортных товаров осуществляется на счете 41 «Товары»,.

к которому открыты субсчета, что загромождает учет и приводит.

к невозможности полноценно отследить движение экспортируемых товаров.

В данной ситуации при приобретении импортных товаров у иностранных поставщиков ООО «Кондитерский дом Букурия» рекомендовано осуществлять контроль над выполнением обязательств по заключенным контрактам. Для этого на каждый такой контракт завести контрольную карточку, а в бухгалтерии вести расчетную карточку, в которой отражать все расчетные операции по каждому контракту.

Также выявлено, что организация несвоевременно отражала приобретение импортных товаров. Рекомендовано использование рабочего документа для отслеживания информации по импортным товарам.

Обнаружена ошибка формирования импортной себестоимости. Рекомендованы исправительные проводки.

В ходе проведенного анализа типовых нарушений учета экспортных и импортных операций предложена последовательность проверки этих операций для более детального анализа правильности отражения операций по счетам бухгалтерского учета. Для обеспечения правильности проведения на исследуемой организации указанных мероприятий рекомендовано этот участок работы поручить одному конкретному специалисту с выделением отдельной должности — эксперта по внешнеэкономической деятельности.

В ходе анализа данных инвентаризации за 2011 год ООО «Кондитерский дом Букурия» были выявлены нарушения проведения инвентаризации, а также отсутствие проверки правильности учета операций на счетах в иностранной валюте, что привело к искажению данных бухгалтерской отчетности.

Были даны следующие рекомендации:

Разработать и утвердить положение об инвентаризации в ООО «Кондитерский дом Букурия» за подписью главного бухгалтера и утвержденное руководителем организации. Настоящая рекомендация внедрена и используется в практической деятельности ООО «Кондитерский дом Букурия» с 2013 года (справка о внедрении);

Ознакомить с этим положением лиц, ответственных за проведение инвентаризации в соответствии с требованиями законодательства и после ознакомления ответственные лица должны поставить подпись, что они ознакомлены с данным положением.

Регулярно проводить переоценку валютных остатков дебиторской и кредиторской задолженности.

Блок № 3 «Бухгалтерская (финансовая) отчетность». В ходе анализа достоверности и объективности информации представленной в бухгалтерской (финансовой) отчетности был проведен комплекс исследований: по состоянию дебиторской и кредиторской задолженности; анализ своевременности оформления импортных товаров; проверка исчисления таможенной стоимости импортных товаров; проверка формирования импортной себестоимости; проверка переоценки средств в валюте; проверка своевременности оформления импортных товаров, анализ данных по инвентаризации товаров на складе.

По результатам были сделаны следующие выводы и даны рекомендации.

Переоценка остатков задолженности в иностранной валюте не проводилась, что привело к искажению бухгалтерской отчетности. Рекомендовано проводить переоценку валюты регулярно.

Проверка исчисления таможенной стоимости показала, что она определена неверно, что привело к недоплате таможенных пошлин. Рекомендовано доплатить в добровольном порядке.

В ходе проверки отчетности выявлено, что данных бухгалтерской отчетности недостаточно для полноценной картины финансового состояния организации и принятия решений. Рекомендовано ввести следующие формы отчетов по отчетным сегментам в компьютерной программе «1С» в блоке отчетность, а выполнение задания поручить штатному программисту: отчет по НДС и выручке; отчет о доходах и расходах; отчет по продажам; отчет по экспорту. Настоящая рекомендация внедрена и используется в практической деятельности ООО «Кондитерский дом Букурия» с 2013 года (справка о внедрении).

В ходе проверки отчетности также выявлено, что пояснения, которые предоставляет ООО «Кондитерский дом Букурия» к годовой бухгалтерской отчетности не достаточно. Рекомендована форма пояснительной записки, в которой пользователи отчетности увидят информацию о потенциале и дальнейших прогнозах развития организации, о ее финансовой устойчивости на перспективу. Настоящая рекомендация внедрена и используется в практической деятельности ООО «Кондитерский дом Букурия» с 2013 года (справка о внедрении).

Воспользовавшись рекомендациями по составлению дополнительных аналитических таблиц, исследуемая организация будет иметь наиболее полную картину о составляемых контрактах, своевременности оформления приобретения импортных товаров в учете, что позволит ей избегать в дальнейшем осложнений с иностранными контрагентами при сверке взаиморасчетов и соответственно избегать штрафных санкций по договорам.

Блок № 4 «Налоговый учет и отчетность». В ходе рассмотрения организации налогового учета экспорта и импорта товаров и анализа учетной политики для целей налогообложения в исследуемой организации с точки зрения налоговых рисков, выявлены недочеты и даны рекомендации по их устранению с целью минимизации налоговых рисков и роста эффективности налогообложения.

Выявлено, что в организации из-за отсутствия важных моментов в учетной политике и нарушения документооборота возникли ситуации, которые привели к искажению данных налоговой отчетности, нарушению налогового законодательства и штрафам, а это в свою очередь привело к налоговым рискам и осложнениям с крупными клиентами. А также к нарушению формирования достоверных данных для целей налогообложения показателей деятельности, указываемых в налоговых декларациях.

Рекомендовано закрепить в учетной политике для целей налогообложения ряд пунктов, касающихся экспортно-импортных операций и прописать в графике документооборота обязанности и сроки предоставления определенных документов и отчетов. А также прописать пункты, касающиеся расчета налога на прибыль и НДС. Обеспечение данной рекомендации поручено заместителю главного бухгалтера по налоговому учету. Настоящая рекомендация внедрена и используется в практической деятельности ООО «Кондитерский дом Букурия» с 2013 года (справка о внедрении).

При проверке налоговыми органами декларации по НДС, выявлено, что не заполняется раздел 9, в котором показывается выручка от продаж не подлежащая обложению НДС. Рекомендовано использовать разработанную инструкцию по заполнению декларации по НДС для внутреннего пользования. Настоящая рекомендация внедрена и используется в практической деятельности ООО «Кондитерский дом Букурия» с 2013 года (справка о внедрении).

В целом, характеризуя организацию налогового учета в ООО «Кондитерский дом Букурия», выявлены факторы налогового риска внешние и внутренние. К внешним факторам риска относятся: изменения налогового законодательства и правоприменительной практики; изменение правил отражения налогов в финансовой отчетности. В качестве ключевых «внутренних» факторов риска отмечены: недостаточность ресурсов налоговых департаментов компаний; недостаточная автоматизация процесса подготовки налоговых деклараций; недостаточный уровень осведомленности о налоговых рисках органов корпоративного управления компаний; отсутствие процедур оценки налоговых последствий существенных операций компаний.

Воспользовавшись нашей рекомендацией по возложению обязанностей на заместителя главного бухгалтера по налоговому учету: начисление налогов, консультирование по налоговым вопросам, взаимодействие с налоговыми органами и другим вопросам; организация сможет наиболее эффективно управлять налоговыми рисками и обязательствами в соответствии с международными стандартами, что в свою очередь сможет стать одним из существенных источников повышения эффективности бизнеса и дополнительной ликвидности, которые так необходимы сегодня организации в условиях кризиса.

Информация, содержащаяся в отчетности, будет качественнее, а значит и полезнее для ее пользователей, ведь она характеризует финансовое положение и финансовый результат деятельности организации, а также является основой для принятия важных экономических решений.

СПИСОК ЛИТЕРАТУРЫ

Конституция РФ.

Гражданский Кодекс РФ.

Налоговый кодекс РФ.

Таможенный кодекс Таможенного союза.

Кодекс РФ об административных правонарушениях.

Федеральный закон 25.02.1999 № 40-ФЗ (с изменениями от 07.02.2011 № 08-ФЗ) «О несостоятельности (банкротстве) кредитных организаций»..

Федеральный закон № 129-ФЗ от 21.11.1996 (ред. от 28.09.2010) «О бухгалтерском учете» (с изм. и доп., вступающими в силу с 01.01.2011)..

Федеральный закон № 164-ФЗ от 08.12.2003 (ред. от 02.02.2006 № 19-ФЗ) «Об основах государственного регулирования внешнеторговой деятельности»..

Федеральный закон от 10.12.2003 № 173-ФЗ (ред. от 18.07.2011) «О валютном регулировании и валютном контроле» (с изм. и доп., вступающими в силу с 29.09.2011)..

Федеральный закон № 183-ФЗ от 18.07.1999 (ред. от 18.07.2011 № 242-ФЗ) «Об экспортном контроле»..

Закон РФ № 5003−1 от 21.05.1993 (ред. от 08.12.2010 № 335-ФЗ) «О таможенном тарифе»..

Постановление Правительства РФ № 364 от 09.06.2005 (ред. от 08.12.2010 № 1002) «Об утверждении положений о лицензировании в сфере внешней торговли товарами и о формировании и ведении федерального банка выданных лицензий»..

Постановление Правительства РФ № 500 от 13.08.2006 года «О порядке определения таможенной стоимости товаров, перемещаемых через таможенную границу РФ»..

Постановление Правительства РФ № 695 от 16.11.2006 (ред. от 21.12.2012 N 1368) «Об утверждении ставок вывозных таможенных пошлин на нефть сырую и на отдельные категории товаров, выработанные из нефти, вывозимые с территории РФ за пределы государств-участников соглашений о таможенном союзе и признании утратившими силу некоторых актов Правительства РФ»..

Постановление Правительства РФ № 718 от 27.11.2006 (ред. от 08.12.2010 № 1002) «О таможенном тарифе РФ и товарной номенклатуре, применяемой при осуществлении внешнеэкономической деятельности»..

Постановление Правительства РФ № 795 от 23.12.2006 (ред. от 23.12.2009 № 1071) «Об утверждении ставок вывозных таможенных пошлин на товары, вывозимые с территории РФ за пределы государств-участников соглашений о таможенном союзе и признании утратившими силу некоторых актов Правительства РФ»..

Международные правила толкования торговых терминов «ИНКОТЕРМС 2010»..

ПБУ 1/08 «Учетная политика организации» утверждено Приказом Минфина РФ от 06 октября 2008 г. № 106н (с изм. от 08.11.2010 № 144н)..

ПБУ 3/06 «Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в валюте» утверждено Приказом Минфина РФ от 27 ноября 2006 г. № 154н (в ред. Приказа Минфина РФ от 24.12.2010 № 186н)..

ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации» утверждено Приказом Минфина РФ от 06 июля 1999 г. № 43н (в ред. Приказа Минфина РФ от 08.11.2010 г. № 142н)..

ПБУ 7/98 «Событие после отчетной даты» утверждено Приказом Минфина РФ от 25 ноября 1998 г. № 56н (в ред. Приказа Минфина РФ от 20.12.2007 № 143н)..

ПБУ 8/2010 «Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы» утверждено Приказом Минфина РФ от 13 декабря 2010 г. № 167н..

ПБУ 10/99 «Расходы организации» утверждено Приказом Минфина РФ от 6 мая 1999 г. № 33н (в ред. Приказа Минфина РФ от 08.11.2010 № 144н)..

ПБУ 11/2008 «Информация о связанных сторонах» утверждено Приказом Минфина РФ от 29 апреля 2008 г. № 48н..

ПБУ 12/2010 «Информация по сегментам» утверждено Приказом Минфина РФ от 08 ноября 2010 г. № 143н..

ПБУ 15/08 «Учет расходов по займам и кредитам» утверждено Приказом Минфина РФ от 6 октября 2008 г. № 107н (в ред. Приказа Минфина РФ от 08.11.2010 № 144н)..

ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль» утверждено Приказом Минфина РФ от 19 ноября 2002 г. № 114н (в ред. Приказа Минфина РФ от 24.12.2010 № 186н)..

Инструкция ГТК России от 07 февраля 2001 г. № 131 «Об утверждении Инструкции о порядке применения таможенными органами РФ НДС.

в отношении товаров, ввозимых на территорию РФ"..

Инструкция ЦБР 138-И от 04.06.12 «О порядке представления резидентами и нерезидентами уполномоченным банкам документов и информации, связанных с проведением валютных операций, порядке оформлении паспортов сделок, а также порядке учета уполномоченными банками валютных операций и контроля за их проведением»..

Письмо Минфина России от 17.01.2006 № 03−03−04/1/26. Вопрос: Организация просит разъяснить правомерность признания безнадежным долгом в целях налогообложения прибыли суммы денежных средств на расчетном счете в банке, в отношении которого арбитражный суд принял решение о признании его банкротом, в случае если запись о ликвидации банка в государственный реестр юридических лиц еще не внесена..

Приказ ФТС РФ № 206 от 04.02.2011 года «Об утверждении инструкции об особенностях заполнения заявления на условный выпуск (заявление на выпуск компонента вывозимого товара) и декларации на товар»..

Приказ ФТС РФ № 536 от 25.04.2007 года «Об утверждении перечня документов и сведений, необходимых для таможенного оформления товаров.

в соответствии с выбранным режимом" (ред. от 15.10.2011 № 1891)..

Положение, утвержденное Решением Комиссии таможенного союза от 20 мая 2010 г. N 257 «Об инструкциях по заполнению таможенных деклараций и формах таможенных деклараций»..

План счетов и инструкция по его применению, утвержденный Приказом Минфина РФ № 94н от 31.10.2000 (ред. 08.11.2010 № 142н)..

Аверчев И.В., Международные стандарты финансовой отчетности.

в задачах и примерах. — М.: Эксмо, 2007 — 400с..

Бабаев Ю.А., Друцкая М. В., Кеворкова Ж. А., Листопад Е. Е., Петров А. М. Бухгалтерский учет, анализ и аудит внешнеэкономической деятельности: Учебник — М.: Вузовский учебник: ИНФРА-М, 2010..

Касьянова Г. Ю., Учетная политика: бухгалтерская и налоговая. — М.: АБАК, 2011. — 144 с..

Касьянова Г. Ю., Экспорт и импорт. — М.: АБАК, 2011. — 272 с..

Лупикова Е.В., Пашук Н. К., Учет и Аудит внешнеэкономической деятельности: учебное пособие. — М.: КНОРУС, 2009. — 256 c..

Международные стандарты финансовой отчетности, учебник/ под ред. М. А. Вахрушиной.-М.: Омега-Л, 2010. — 456 с..

Международные стандарты учета и финансовой отчетности: учебное пособие / под ред. Л. И. Ушвицкого, А. А. Мазуренко — Ростов н/Д.: Феникс, 2009. — 156 с..

Овсейчук М.Ф., Демина И. Д. Бухгалтерский учет и контроль внешнеэкономической деятельности организаций. — М.: КНОРУС, 2009. — 208 c..

Проскуровская Ю.И., Международные стандарты финансовой отчетности. — М.: Издательство «Омега-Л», 2009. — 279 с.: ил. — (Библиотека высшей школы)..

Сборник задач по аудиту с решениями (практикум): учеб. пособие / А. Д. Ларионов [и др.]; под ред. А. Д. Ларионова. — 2-е изд., перераб. и доп. — М.: Проспект, 2009 — 696 с..

Семенихин В.В., Экспорт и импорт товаров, услуг, интеллектуальной собственности.- М.: Эксмо, 2009. — 432 с. — (Справочник: руководителю и главному бухгалтеру)..

Умрихин С.А., Ильина Ю. В., Применение МСФО. — М.: Гросс-Медиа: РОСБУХ, 2011. — 432 с. — (Библиотека журнала «Российский бухгалтер»)..

Дробыш В. Российскому покупателю доставляют товар за границу. Будет ли нулевой НДС //Журнал «Главбух», 2011, № 27, с. 55..

Зеленкова Л. Последствия кризиса в пояснительной записке //Журнал «Главбух», 2011, № 7, с. 37..

Родионов И. Управление финансовыми рисками в условиях финансового кризиса //Журнал «Финансовый директор», 2011, № 7..

Allbest.ur.