Проведение кассовых операций с наличной иностранной валютой

Для учета операций в иностранной валюте в организациях создается специальная касса. С кассиром по валюте заключают договор о полной индивидуальной материальной ответственности. Кассам устанавливаются лимиты в иностранной валюте. Они должны быть обеспечены всеми инструкциями, контрольными и справочными материалами (справочниками по иностранной валюте, образцами дорожных чеков и еврочеков и т. п.).

Кассиры обязаны строго соблюдать правила совершения операций по приему и выдаче валюты из кассы.

При приеме от клиентов платежных документов в иностранной валюте кассир должен проверить их подлинность и платежеспособность по имеющимся контрольным материалам, а также полноту и правильность заполнения реквизитов документов. При отсутствии у кассира соответствующих образцов чеков и контрольных материалов такие чеки к оплате не принимаются.

В кассу принимается наличная иностранная валюта, не вызывающая сомнений в ее подлинности и платежеспособности.

Таблица 1.2.

В соответствии со ст. ст. 167, 168 Трудового кодекса РФ при направлении работника в служебную командировку ему гарантируются сохранение места работы (должности) и среднего заработка, а также возмещение расходов, связанных со служебной командировкой, в том числе расходов по проезду и суточных. Порядок и размеры возмещения расходов, связанных со служебными командировками, определяются коллективным договором или локальным нормативным актом организации. При этом со дня пересечения государственной границы при выезде из Российской Федерации суточные выплачиваются по норме, установленной для выплаты в стране, в которую работник направляется, а со дня пересечения государственной границы при въезде в Российскую Федерацию — по норме, установленной при командировках в пределах Российской Федерации (Письмо Минтруда России от 17.05.1996 N 1037-ИХ «О порядке выплаты суточных работникам, направляемым в краткосрочные командировки за границу»).Таким образом, за четыре дня организация выплачивает работнику суточные из расчета 100 долл. США в день, а за последний день нахождения в командировке — в размере 700 руб. Выдача наличной иностранной валюты и средств в рублях под отчет работнику отражается по дебету счета 71 «Расчеты с подотчетными лицами» и кредиту счета 50 «Касса», субсчет 50−1 «Касса организации», субсчета второго порядка 50−1-1 «Касса организации в рублях» и 50−1-2 «Касса организации в долларах США» (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н). Стоимость активов (в том числе средств в расчетах), выраженная в иностранной валюте, для отражения в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности подлежит пересчету в рубли на дату совершения операции в иностранной валюте по официальному курсу этой валюты к рублю, устанавливаемому ЦБ РФ на эту дату (п. п. 4, 5, 6 Положения по бухгалтерскому учету «Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте» ПБУ 3/2006, утвержденного Приказом Минфина России от 27.11.2006 N 154н). Записи в регистрах бухгалтерского учета по счетам учета активов (в том числе средств в расчетах) производятся в рублях по указанному выше курсу. Одновременно эти записи производятся в валюте расчетов и платежей (п. 24 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н, п. 20 ПБУ 3/2006).В данном случае пересчет задолженности подотчетного лица должен производиться на дату выдачи наличной иностранной валюты из кассы организации (см. Приложение к ПБУ 3/2006).В соответствии с новой редакцией п. п. 7, 9, 10 ПБУ 3/2006, установленной п. п. 2, 3 Приложения к Приказу Минфина России от 25.12.2007 N 147н, дальнейший пересчет средств в расчетах с подотчетным лицом, выданных авансом для оплаты командировочных расходов, не производится. Командировочные расходы, покрытые выданными под отчет денежными средствами, включаются в состав расходов по обычным видам деятельности на дату утверждения авансового отчета по курсу, действующему на дату выдачи денежных средств под отчет для оплаты этих расходов, на основании п. п. 5, 16 Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н, п. 9 ПБУ 3/2006. Бухгалтерская запись по оприходованию иностранной валюты, возвращенной работником, должна быть произведена в рублях по курсу, установленному на эту дату (см. Приложение к ПБУ 3/2006, п. 20 ПБУ 3/2006, п. 24 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности).Кроме того, учитывая, что сумму, подлежащую возврату работником, уже нельзя рассматривать как аванс, выданный для оплаты командировочных расходов, задолженность работника по возврату неизрасходованных сумм следует пересчитать по курсу на дату утверждения авансового отчета и на дату возврата неизрасходованных валютных средств (п. 7 ПБУ 3/2006).

Положительная курсовая разница, возникшая в данном случае при таком пересчете, включается в состав прочих доходов организации (п. п. 3, 11, 12, 13 ПБУ 3/2006).

Налог на доходы физических лиц (НДФЛ) в 2008 г. при оплате работодателем налогоплательщику расходов на командировки как внутри страны, так и за ее пределы в доход, подлежащий налогообложению, не включаются суточные, выплачиваемые в соответствии с законодательством РФ, но не более 700 руб. за каждый день нахождения в командировке на территории РФ и не более 2500 руб. за каждый день нахождения в заграничной командировке, а также документально подтвержденные расходы на проезд к месту назначения и обратно (п. 3 ст. 217 Налогового кодекса РФ). В данном случае объекта налогообложения по НДФЛ не возникает.

Понятие «курсовые разницы» имеет место только при расчетах в иностранной валюте. Его суть можно свести к следующему: это разница в рублевом эквиваленте одной и той же суммы иностранной валюты на разные даты, вызванная изменением курса этой валюты по отношению к рублю за период времени между этими датами. Если бы стоимость активов и пассивов, выраженная в иностранной валюте, пересчитывалась в белорусские рубли только на дату принятия их к учету и больше не пересчитывалась в связи с изменением курса иностранных валют по отношению к белорусскому рублю, то курсовая разница на счетах учета вообще не возникала бы.

Подробно понятие курсовых разниц и механизм их возникновения раскрываются в постановлении Министерства финансов Республики Беларусь от 17.07.2000 № 78 «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету имущества и обязательств организации, стоимость которых выражена в иностранной валюте» (НРПА РБ от 28.07.2000, № 8/3771) (далее — Постановление № 78). В соответствии с ним курсовой разницей считается разница между оценкой в денежной единице Республики Беларусь имущества и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте, исчисленной по официальному курсу Национального банка Республики Беларусь на дату расчета или дату составления бухгалтерской отчетности за отчетный период, и оценкой в денежной единице Республики Беларусь этого же имущества и обязательств, исчисленной по официальному курсу Национального банка Республики Беларусь на дату принятия их к бухгалтерскому учету в отчетном периоде или дату составления бухгалтерской отчетности за предыдущий отчетный период.

Следует различать понятия «курсовые разницы», «суммовые разницы» и «разница курсов». Суммовые разницы имеют место при отсутствии обязательств в иностранной валюте: в иностранной валюте (или в условных единицах) устанавливается только цена, а оплата (т. е. денежное обязательство) осуществляется в белорусских рублях по определенному курсу. Например, в случае выставления счета за аренду площадей в евро (для предстоящей оплаты в белорусских рублях по текущему официальному курсу) возникает суммовая разница между рублевой оценкой оплаты и оценкой принятия услуги к бухгалтерскому учету.

Разница курсов и означает, что одна и та же сумма иностранной валюты пересчитывается в белорусские рубли по официальному курсу Национального банка Республики Беларусь, и по какому-либо другому курсу (например, по биржевому), но обязательно на одну и ту же дату.

Механизм возникновения курсовых разниц в соответствии со ст. 11 Закона Республики Беларусь от 18.10.1994 № 3321-XII «О бухгалтерском учете и отчетности» (в редакции Закона Республики Беларусь от 25.06.2001) (далее — Закон о бухгалтерском учете) оценка имущества и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте, производится юридическими лицами и индивидуальными предпринимателями в белорусских рублях путем пересчета иностранной валюты по официальному курсу, устанавливаемому Национальным банком Республики Беларусь на дату совершения хозяйственной операции. Применение иных методов оценки имущества и обязательств допускается в случаях, предусмотренных законодательством Республики Беларусь.

В связи с этим все субъекты хозяйствования при ведении бухгалтерского учета и представлении отчетности на территории Республики Беларусь отражают оценку имущества, обязательств и хозяйственных операций в белорусских рублях — валюте, действующей на территории Республики Беларусь. Учет денежных средств по валютным счетам, а также по операциям в иностранной валюте производится в белорусских рублях в суммах, определяемых путем пересчета иностранной валюты по официальному курсу Национального банка Республики Беларусь, действующему на дату совершения хозяйственных операций.

Согласно п. 1.1 Декрета Президента Республики Беларусь от 30.06.2000 № 15 «О порядке проведения переоценки имущества и обязательств в иностранной валюте при изменении Национальным банком Республики Беларусь курсов иностранных валют и отражения в бухгалтерском учете курсовых разниц» (НРПА РБ от 05.07.2000, № 1/1401) (далее — Декрет № 15) имущество и обязательства в иностранной валюте подлежат переоценке при изменении Национальным банком курсов иностранных валют на дату совершения операции, а также на дату составления бухгалтерской отчетности за отчетный период. При проведении такой переоценки возникают курсовые разницы, которые представляют собой разницу в рублевом эквиваленте одного и того же количества иностранной валюты. Курсовые разницы возникают в связи с изменением курса белорусского рубля по отношению к иностранным валютам с момента совершения операции (выписки расчетно-денежного документа или другого первичного бухгалтерского документа, подтверждающего факт совершения хозяйственной операции) на последнее число отчетного периода, с последнего календарного числа отчетного периода на последнее календарное число следующего отчетного периода и др.

Курсовые разницы подлежат зачислению по определенному правилу на финансовые результаты организации как внереализационные доходы (расходы) и отражаются в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности в том отчетном периоде, к которому относится дата исполнения обязательств по оплате или за который составлена бухгалтерская отчетности.

Одно из первых упоминаний о курсовых разницах в нормативных правовых актах встречается в инструкции Министерства финансов Республики Беларусь от 19.11.1992 № 15−6/27 «О составе и порядке заполнения годового бухгалтерского отчета предприятий и организаций». В указанной инструкции, ныне не действующей, указывалось, что по статье «Доходы и расходы по внереализационным операциям» проводится сумма прочих доходов и расходы, относимых непосредственно на сч. 80 «Прибыли и убытки», в состав которых наряду с другими включаются курсовые разницы по валютным счетам и по операциям в иностранной валюте. Другими словами, курсовые разницы, возникающие в связи с изменением Национальным банком Республики Беларусь курсов иностранных валют на дату совершения хозяйственной операции и на дату составления бухгалтерского отчета, относились на финансовые результаты деятельности предприятия.

До 1 июля 2000 года курсовые разницы отражались в бухгалтерском учете в порядке установленном Законом Республики Беларусь «О бухгалтерском учете и отчетности» (по состоянию на 31.12.1997) (НРПА РБ от 20.03.2001, № 2/651), письмом Министерства финансов Республики Беларусь от 15.04.1994 № 64 «О порядке отражения в бухгалтерском учете внешнеэкономических операций» (зарегистрировано в Реестре Государственной регистрации 21.04.1994, № 333/12) (по состоянию на 26.12.1994) (далее — Письмо № 64), а также инструкцией Министерства финансов от 14.04.1992 № 12−39/685, Национального банка Республики Беларусь от 14.04.1992 № 11 «О порядке переоценки валютных средств и других статей баланса предприятий, объединений, организаций и учреждений в связи с введением Национальным банком Республики Беларусь коммерческого курса рубля к иностранным валютам» (далее — Инструкция по переоценке валютных средств), которая действовала до вступления в силу постановления Министерства финансов и Национального банка Республики Беларусь от 18.09.2001 № 98/245 «О признании утратившими силу некоторых нормативных правовых актов по вопросам переоценки имущества и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте» (НРПА РБ от 05.10.2001, № 8/7384).

С 9 декабря 1998 года действовал Декрет Президента Республики Беларусь от 15.02.1999 № 7 «Об отражении в бухгалтерском учете и отчетности разницы, возникающей при изменении Национальным банком курсов иностранных валют» (НРПА РБ от 16.02.1999, № 1/106) (далее — Декрет № 7).

С вступлением в силу п. 2.1, 2.2 Декрета № 7 и абзаца 1 п. 2.3 Разъяснения порядка отражения в бухгалтерском учете операций в иностранной валюте с учетом котировки официального курса Национального банка и курса, устанавливаемого Национальным банком, утвержденного Министерством финансов от 20.01.1999 № 5 и Национальным банком Республики Беларусь от 20.01.1999 № 12−02/57 (НРПА РБ от 10.02.1999, № 8/75) (далее — Разъяснение), не применялись.

Пункт 2.1 Разъяснения касался оприходования по импорту товаров (работ, услуг), полученных после 8 декабря 1998 года, по официальному курсу Национального банка на момент их оприходования по заключенным до 9 декабря 1998 года договорам (контрактам). Пункт 2.2 Разъяснения был связан с отражением выручки от реализации продукции (товаров, работ, услуг) на экспорт, полученной в иностранной валюте по исполненным договорам (контрактам) одной из сторон до 9 декабря 1998 года. В бухгалтерском учете указанная выручка отражалась по официальному курсу Национального банка на дату совершения операции. Пункт 2.3 Разъяснения касался расходов по командировкам за границу, оформленным до 9 декабря 1998 года, авансовый отчет по которым был представлен после 8 декабря 1998 года. Указанные расходы отражались в бухгалтерском учете в сумме, не превышающей выданного аванса, по официальному курсу Национального банка на дату авансового отчета, а в сумме перерасхода — по курсу, устанавливаемому Национальным банком.

Декретом № 7 устанавливалось, что организациями (кроме бюджетных) и индивидуальными предпринимателями курсовая разница относится на увеличение или уменьшение финансовых результатов их деятельности. Данная разница не учитывается при исчислении налогов на добавленную стоимость, прибыль и доходы.

Декретом Президента Республики Беларусь от 08.09.1999 № 35 (НРПА РБ от 10.09.1999, № 1/627) в Декрет № 7 были внесены изменения, в том числе курсовых разницах, связанной с формированием уставного фонда, резервных фондов, с получением и использованием средств целевого финансирования в иностранной валюте.

Так, с 1 октября 1999 года разница, возникающая при изменении Национальным банком курсов иностранных валют на дату совершения хозяйственной операции и на дату составления бухгалтерской отчетности (баланса) и связанная с формированием уставного фонда юридического лица, должна была зачисляться в его резервный фонд. Указанная разница, связанная с формированием предусмотренных законодательством резервных фондов в иностранной валюте должна была относиться на увеличение или уменьшение этих фондов, а связанная с получением и использованием средств целевого финансирования в иностранной валюте — на увеличение или уменьшение данных средств.

Декрет № 7 был признан утратившим силу Указом Президента Республики Беларусь от 30.06.2000 № 365 (НРПА Республики Беларусь от 05.07.2000, № 1/1405). А с 1 июля 2000 года вступил в силу Декрет № 15, который установил новый порядок отражения в бухгалтерском учете и списания курсовых разниц, возникающих в результате переоценки имущества и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте, при изменении Национальным Банком Республики Беларусь курсов иностранных валют. Декрет № 15 также определил порядок списания расходов, связанных с покупкой иностранной валюты, в сумме разницы между курсом покупки иностранной валюты и официальным курсом Национального банка на момент ее покупки.

В части методологии отражения в бухгалтерском учете курсовых разниц параллельно с существованием Инструкции по переоценке валютных средств было введено в действие Постановление № 78, которое было принято в соответствии с Декретом № 15. Постановлением № 78 было признано утратившим силу Письмо № 64.

Инструкция по переоценке валютных средств утратила силу с 05.10.2001 г.

На сегодняшний день нормативная база, регламентирующая порядок отражения в бухгалтерском учете и отчетности курсовых разниц, выглядит следующим образом:

Закон о бухгалтерском учете (ст. 11); Письмо Главной налоговой инспекции при Министерстве финансов Республики Беларусь от 08.06.1994 № 02/93 «О налогообложении курсовых разниц»;

Порядок отражения в бухгалтерском учете уставного фонда предприятия с иностранными инвестициями утвержденный приказом Министерства финансов Республики Беларусь от 27.03.1998 № 88 (НРПА РБ от 28.02.2001, № 8/5123) (далее — Порядок № 88);

Порядок заполнения форм годовой бухгалтерской отчетности, утвержденный приказом Министерства финансов Республики Беларусь от 20.01.2000 № 23 «О годовой бухгалтерской отчетности юридических лиц» (по состоянию на 17.12.2001);

Декрет № 15;

Положение по бухгалтерскому учету имущества и обязательств организации, стоимость которых выражена в иностранной валюте, утвержденное Постановлением № 78;

постановление Совета Министров Республики Беларусь от 13.12.2000 № 1897 «Об особенностях отнесения коммерческими организациями на финансовые результаты курсовых разниц, учтенных в расходах и доходах будущих периодов» (НРПА РБ от 15.12.2000, № 5/4785) (далее — Постановление № 1897).