Почему проценты на собственный капитал не учитываются в финансовом учете, но весьма важны в управленческом учете?

Необходимость учета в расчетах величины процента на собственный капитал обусловлена тем, что авансированные для производственно-хозяйственной деятельности средства в виде совокупного капитала являются ресурсом, который стоит денег. Стоимость использования этого ресурса выражается в виде процента на капитал. Эту стоимость также нужно возместить в затратах, учесть в цене и расчетах с потребителями созданной с его помощью продукции, работ, услуг.

В финансовом учете в качестве затрат учитывают лишь фактически выплаченные проценты за привлеченные заемные средства. В управленческом учете необходимо принимать во внимание затраты, формируемые за счет и собственных, и заемных источников, причем процентные суммы исчисляют не только на привлеченный сторонний, но и собственный капитал.

Калькуляционный процент рассматривается как упущенная выгода, несостоявшаяся прибыль, поскольку если бы собственные средства, вложенные в производственную деятельность, были помешены на счет в банке или предоставлены другим организациям во временное пользование, предприятие получило бы этот процент без всяких дополнительных затрат и усилий со своей стороны. По правилам управленческого учета упущенная выгода включается в состав вмененных экономических затрат и с полным основанием используется в последующих расчетах цен и показателей эффективности хозяйствования.

При определении суммы калькуляционного процента возникает вопрос, с какой величины собственного капитала его исчислять и каким должен быть уровень процентной ставки. Считается наиболее правильным принимать в расчет стоимость так называемого производственно-необходимого капитала. Для этого из состава основных и оборотных средств предприятия исключают объекты непроизводственного назначения и неиспользуемую часть объектов и средств производственного назначения. Остаются активно и пассивно участвующие в производственно-хозяйственной деятельности основные и оборотные средства или собственный капитал.

Оборотная часть этих средств оценивается по стабильным для данного отчетного периода ценам. Для основных средств применяют два основных метода расчета — исходя или из остаточной стоимости, или из средней стоимости основных средств производственного назначения на начало и конец отчетного периода.

При начислении процентов на остаточную стоимость она берется по состоянию на конец отчетного периода. В этом случае величина суммы калькуляционного процента по объекту с течением времени снижается, поскольку остаточная стоимость в течение времени использования уменьшается.

При определении суммы процентов исходя из средней стоимости она начисляется с половины первоначальной стоимости и в течение срока эксплуатации основных средств при линейной амортизации является постоянной величиной.

Исчисление процентов от средней стоимости собственного капитала более распространено на практике. Этот метод прост в расчетах и позволяет считать сумму калькуляционных процентов постоянными расходами. При методе остаточной стоимости затраты на единицу продукции при совершенно одинаковых условиях производства из года в год уменьшаются, то есть становятся переменными.

Вопрос о величине процентной ставки для расчета суммы процентов на собственный капитал в общих затратах предприятия на разных предприятиях решается по-разному. Наиболее распространена практика, при которой в качестве основы принимается ставка ссудного процента для инвестиций, действующая на момент расчета [5, с.140−142].

Пример. ООО «Луч» получило заем от российской организации, которая является аффилированным лицом учредителя, владеющего 70% уставного капитала, в размере 2 000 000 руб. под 18% годовых. Задолженность перед учредителем на 31 марта 2006 г. составляет 750 000 руб. (предположим, что сумма задолженности была неизменной в течение квартала), величина собственного капитала — 23 000 руб.

Поскольку российская организация является аффилированным лицом учредителя и размер контролируемой задолженности более чем в 3 раза превышает величину собственного капитала, необходимо определить предельный размер процентов исходя из коэффициента капитализации.

Коэффициент капитализации составит: [750 000: (23 000×0,70)]: 3 = 15,5. Сумма причитающихся на 31 марта 2006 г. процентов:

750 000×18/100: 365×90 = 33 288 руб.

Предельная величина процентов:

33 288: 15,5 = 2148 руб.

Так как соотношение между собственным капиталом и контролируемой задолженностью в течение года может измениться, то разница между причитающейся и предельной величиной процентов будет являться временной вычитаемой разницей, приводящей к образованию отложенного налогового актива.