Учёт резервов под обесценение финансовых вложений

Под обесценением финансовых вложений понимается устойчивое существенное снижение их стоимости.

Резервы под обесценение вложений в ценные бумаги создаются для уточнения оценки активов организации и являются одним из видов оценочных резервов. В бухгалтерском учёте финансовые вложения, в том числе ценные бумаги отражаются за вычетом сумм созданных резервов. В соответствии с ПБУ 21/2008 «Изменения оценочных значений», резервы под обесценение финансовых вложений являются оценочными значениями.

Резервы под обесценение вложений в ценные бумаги могут создавать организации, имеющие на балансе ценные бумаги, которые не котируются на фондовой бирже. Сумма резервов включается в состав прочих расходов организации. Налогооблагаемую прибыль сумма резервов не уменьшает, поэтому на сумму расходов по данному резерву возникает постоянная разница между бухгалтерской и налогооблагаемой прибылью и, следовательно, постоянное налоговое обязательство в соответствии с ПБУ 18/02 «Учёт расчётов по налогу на прибыль».

По некотируемым ценным бумагам организация должна проводить проверку на обесценение в конце каждого месяца, квартала, года. Выбранный способ необходимо закрепить в учётной политике организации. Если появляются признаки обесценения, то проверка проводится независимо от выбранного способа.

При проверке смотрят на выполнение следующих условий:

• 1. на две последние отчётные даты учётная стоимость ценных бумаг была существенно (на 5% и более) выше расчётной. Расчётная цена — средняя цена по сделкам с аналогичными ценными бумагами;
• 2. в течение отчетного периода расчётная стоимость значительно изменялась только в направлении уменьшения;
• 3. отсутствует информация о возможном повышении расчётной стоимости.

Если эти условия выполнены, необходимо создавать резерв под обесценение. Для учёта резервов используется счёт 59 «Резервы под обесценение финансовых вложений». Это контрактивный счёт. Сальдо по кредиту означает величину созданного резерва.

В бухгалтерском балансе финансовые вложения отражаются за минусом созданного по ним резерва.

Пример: ЗАО «Весна» принадлежит 1000 облигаций, официальных котировок по ним нет, учётная цена 120 руб. за облигацию. В течение 1-го квартала 20×1 г. в компанию регулярно поступала информация о большом количестве сделок по аналогичным облигациям, средняя цена по сделкам 70 руб., что более чем на 5% ниже балансовой цены. 31 марта 20×1 г. бухгалтер ЗАО «Весна» должен был сделать проводку:

Д^т счёта 91 К^т счёта 59 50 000 руб. (1000 шт. х (120 руб. — 70 руб.) создан резерв под обесценение финансовых вложений.

Если очередная проверка на обесценение выявила снижение расчётной стоимости, бухгалтер должен скорректировать сумму ранее созданного резерва в сторону увеличения:

Д^т счёта 91 К^т счёта 59 увеличена сумма резерва.

Если при проверке было выявлено увеличение расчётной стоимости ценных бумаг, то следует уменьшить сумму резерва:

Д^т счёта 59 К^т счёта 91 уменьшена сумма резерва.

Если ценные бумаги выбывают с баланса организации или они перестали удовлетворять условиям создания резерва под обесценение вложений, сумма созданного под них резерва должна быть списана на финансовые результаты:

Д^т счёта 59 К^т счёта 91 списана сумма резерва.

Продолжение примера:

Если в апреле 20×1 г. ЗАО «Весна» продаст 200 облигаций, то сумма резерва должна быть уменьшена на 10 000 руб. Бухгалтер должен отразить эту ситуацию в бухгалтерском учёте так:

Д^т счёта 59 К^т счёта 91 10 000 руб. (50 000 руб.: 1000 шт. х 200 шт.).

Если в мае эти облигации буду котироваться, например, на Московской фондовой бирже, то по таким облигациям теперь создавать резерв нельзя и бухгалтер будет вынужден полностью списать резерв:

Д^т счёта 59 К^т счёта 91 40 000 руб. (50 000 руб. — 10 000 руб.).