Стандарты формирования сводной отчетности групп предприятий (а также Стандарты, обязательные только для публичных компаний)

Дата вступления.

МСФО 3 (2008), выпущенный в январе 2008 года, заменяет МСФО 3 (2004).

Действителен для сделок по объединению бизнеса, произошедших 1 июля 2009 года или позднее. Разрешается досрочное применение только для отчетных периодов, начавшихся после 30 июня 2007 года.

Цель.

Организация-покупатель признает приобретенные активы и принятые обязательства по справедливой стоимости на дату приобретения и раскрывает информацию, которая позволит пользователям оценить сущность и финансовый эффект приобретения.

Краткое содержание.

* Объединение бизнеса — это сделка или событие, в которой покупатель получает контроль над одним или несколькими видами бизнеса.

Бизнес определяется как взаимосвязанный комплекс деятельности и активов, управляемый в целях обеспечения дохода инвесторов или прочих собственников.

• * МСФО 3 не применяется в отношении совместной деятельности, сделок по объединению предприятий или бизнеса, находившихся под общим контролем, и приобретения активов или группы активов, которые не отвечают определению бизнеса.
• * Метод приобретения используется в отношении всех сделок по объединению бизнеса.
• * При использовании метода приобретения необходимо осуществить следующие процедуры:
  • 1. Определить покупателя. Покупатель представляет собой организацию, осуществляющую объединение, которая получает контроль над приобретаемыми организациями, участвующими в объединении.
  • 2. Определить дату приобретения. Датой приобретения считается дата, на которую покупатель получает контроль над приобретаемым предприятием.
  • 3. Осуществить признание и оценку стоимости идентифицируемых приобретенных активов, принятых обязательств и неконтрольных долей владения (NCI) приобретаемого

предприятия.

• 4. Осуществить признание и оценку положительного или отрицательного гудвила.
• * Активы и обязательства оцениваются по справедливой стоимости на дату приобретения (за некоторыми исключениями). Предприятие может оценивать NCI либо (а) по справедливой стоимости, либо (6) в пропорциональном

отношении к чистой справедливой стоимости идентифицируемых активов приобретаемой организации (возможен выбор способа оценки для каждой отдельной сделки).

• * Гудвил оценивается как разница между:
• — суммой следующих величин: (а) справедливой стоимости переданного вознаграждения на дату приобретения; (б) стоимости NCI*; и (в) в случае поэтапного объединения

бизнеса (см. ниже), справедливой стоимости на дату приобретения ранее принадлежавшей покупателю доли в приобретаемой организации;

• — чистой стоимостью приобретенных идентифицируемых активов и принятых обязательств на дату приобретения
• (оцененной в соответствии с МСФО 3).
• * Если вышеуказанная разница является отрицательным числом, то соответствующий доход признается в составе прибылей и убытков.
• * При поэтапном объединении бизнеса в том случае, если организация-покупатель увеличивает уже существующую долю для получения контроля над приобретаемой организацией, ранее принадлежавшая покупателю доля переоценивается по справедливой стоимости на дату приобретения, а соответствующий доход или убыток отражается в отчете о прибылях и убытках.
• * Если при первоначальном принятии к учету стоимость объединения может быть определена на конец первого отчетного периода только предварительно, то учет затрат по объединению бизнеса необходимо вести в предварительной оценке. Корректировка предварительной оценки осуществляется в течение 12 месяцев в отношении фактов и обстоятельств, существующих на дату приобретения. По истечении 12 месяцев никаких корректировок стоимости

объединения не производится, за исключением корректировок в целях исправления ошибок в соответствии с МСБУ 8.

• * Вознаграждение, уплаченное за приобретение, включает справедливую стоимость вознаграждения, подлежащего уплате при наступлении определенных условий («обусловленного вознаграждения»), на дату приобретения. Изменения справедливой стоимости обусловленного вознаграждения, возникающие в результате событий, наступивших после даты приобретения, признаются в составе прибылей и убытков.
• * Все расходы, связанные с приобретением (например, уплата комиссионного вознаграждения посреднику, расходы на профессиональные или консультационные услуги, затраты внутреннего отдела, занимающегося приобретением), признаются в составе прибылей и убытков, за исключением затрат на эмиссию долговых или долевых ценных бумаг, которые учитываются в соответствии с положениями МСБУ 39 и 32 соответственно.
• * Кроме того, МСФО 3 регламентирует отдельные сложные аспекты сделок по объединению бизнеса, включая:
• — сделки по объединению бизнеса, осуществленные без передачи вознаграждения;
• — обратные приобретения;
• — идентификацию нематериальных активов, приобретенных в рамках объединения бизнеса;
• — ранее существовавшие отношения между организацией-покупателем и приобретаемым предприятием (например, выкупленные права);
• — переоценку контрактных обязательств приобретаемой компании на дату приобретения.

Интерпретации.

Отсутствуют.

Дата вступления.

Годовые отчетные периоды, начавшиеся 1 января 2005 года или позднее.

Цель.

Обеспечить привлечение внимания пользователей финансовой отчетности к возможному влиянию связанных сторон на финансовое положение и результаты деятельности организации.

Краткое содержание.

* Сторона является связанной, если она контролирует организацию или оказывает на нее значительное влияние (включая материнские компании, собственников и членов их семей, крупных инвесторов, ключевой управленческий персонал) или если она контролируется или находится под значительным влиянием организации (включая дочерние компании, совместную деятельность, зависимые компании, пенсионные планы).

• * В финансовой отчетности должна быть представлена информация:
  • — о взаимоотношениях, основанных на контроле, даже при отсутствии операций;
  • — об операциях со связанными сторонами;
  • — о вознаграждении, выплаченном руководству (включая анализ по видам вознаграждения).
• * В отношении операций со связанными сторонами необходимо раскрывать информацию о характере взаимоотношений с ними и предоставлять достаточно сведений для того, чтобы пользователи понимали

потенциальный эффект таких операций на финансовую отчетность.

• * Примеры операций со связанными сторонами, информацию о которых следует включать в финансовую отчетность:
• — купля-продажа товаров;
• — купля-продажа прочих активов;
• — оказание или потребление услуг;
• — аренда;
• — передача результатов НИОКР;
• — операции по лицензионным соглашениям;
• — финансовые соглашения (включая займы и

взносы в уставный капитал);

• — предоставление гарантий и залогов; и
• — погашение обязательств от имени организации или самой организацией от имени

другой стороны.

Интерпретации.

Отсутствуют.

Дата вступления.

Годовые отчетные периоды, начинающиеся с 1 июля 2009 года или позднее этой даты.

Пересмотренный МСБУ 27, выпущенный в январе 2008 года, заменил МСБУ 27 (2003) в указанных выше отчетных периодах. Разрешается досрочное применение, но только при одновременном применении МСФО 3 (2008) (следовательно, не разрешается применение в отношении периодов, начавшихся до 30 июня 2007 года).

Поправки, сделанные в результате Улучшений МСФО (май 2008 года), касающиеся оценки в отдельной финансовой отчетности вложений в дочерние, совместно контролируемые и зависимые предприятия, предназначенные для продажи, вступили в силу 1 января 2009 года.

Поправки, исключающие из стандарта определение метода учета по стоимости приобретения, вступили в силу 1 января 2009 года. Разрешается более раннее применение.

Цель.

Установить:

• * требования к подготовке и представлению консолидированной финансовой отчетности группы организаций, находящихся под контролем материнской компании;
• * порядок учета изменений в размере доли собственности в дочерних предприятиях, включая потерю контроля над дочерним предприятием;
• * порядок учета вложений в дочерние компании, совместно контролируемые предприятия и зависимые компании в отдельной финансовой отчетности.

Краткое содержание.

* Дочерняя компания — это компания, находящаяся под контролем другой компании (материнской).

Контроль — это возможность определять финансовую и хозяйственную политику организации.

• * Консолидированная финансовая отчетность — это финансовая отчетность группы (материнской и дочерних компаний), представленная как финансовая отчетность единого хозяйствующего субъекта.
• * Консолидированная финансовая отчетность должна составляться до тех пор, пока материнская компания контролирует дочернюю.
• * Консолидированная финансовая отчетность должна включать информацию по всем дочерним компаниям, включая временно контролируемые компании, компании, занимающиеся другими направлениями деятельности, и дочерние компании, действующие в условиях жестких

долгосрочных ограничений на передачу средств материнской компании. Однако если в момент приобретения дочерняя компания соответствует критериям классификации в качестве группы активов, предназначенной для продажи, согласно МСФО 5, она учитывается в соответствии с этим стандартом.

• * Внутригрупповые балансы, операции, доходы и расходы исключаются в полном объеме при консолидации.
• * Все организации, входящие в группу, должны применять одну и ту же учетную политику.
• * Отчетные даты дочерних компаний не могут отличаться от отчетной даты группы более чем на три месяца.
• * Неконтрольные доли владения (ранее применялся термин «доля миноритарных акционеров») отражается в составе капитала в отчете о финансовом положении отдельно

от капитала владельцев материнской компании. Общий совокупный доход (убыток) распределяется между миноритариями и акционерами материнской компании даже в случае отрицательного (дебетового) остатка по неконтрольной доле.

• * Частичное выбытие финансовых вложений в дочернее предприятие при сохранении контроля над ним учитывается как операция с собственниками и отражается в капитале, при этом прибыль и убыток не признаются.
• * Увеличение доли в дочерней компании после получения контроля над ней признается в отчетности как операция

с капиталом. При этом прибыль или убыток, а также корректировка гудвила, в отчетности не отражаются.

• * Частичное выбытие вложений в дочернюю компанию, ведущее к потере контроля над ней, подразумевает переоценку оставшейся доли владения по справедливой стоимости. Разница между справедливой и балансовой стоимостью представляет собой прибыль или убыток от выбытия и относится на финансовый результат. После этого оставшаяся доля владения учитывается по МСФО 28, МСФО 31 или МСФО 39 соответственно.
• * В отдельной финансовой отчетности материнской компании учет всех ее вложений в дочерние и зависимые компании, а также в совместную деятельность (за исключением

классифицируемых как предназначенные для продажи согласно МСФО 5), ведется либо по фактической себестоимости, либо в соответствии с правилами учета финансовых вложений, установленными МСФО 39.

Интерпретации.

ПКИ 12 «Консолидация — компании специального назначения».

Организация обязана включить в консолидированную финансовую отчетность компанию специального назначения, когда по существу она контролирует такую компанию. Признаки наличия контроля указаны в ПКИ 12.

Дата вступления.

Годовые отчетные периоды, начавшиеся 1 января 2005 года или позднее (1 июля 2009 года для соответствующих поправок, связанных с МСБУ 27 (2008)).

Поправки, сделанные в результате Улучшений МСФО (май 2008 года):

* требуют раскрытия соответствующей информации, если вложения в зависимые компании учитываются по справедливой стоимости через прибыли или убытки; * разъясняют требования относительно обесценения вложений в зависимые предприятия.

Поправки вступили в силу 1 января 2009 года.

Цель.

Установить порядок учета инвестором вложений в зависимые компании, на деятельность которых инвестор оказывает значительное влияние.

Краткое содержание.

• * Применяется в отношении всех финансовых вложений в компании, на которые инвестор оказывает значительное влияние, за исключением случаев, когда инвестор является венчурным, взаимным или паевым инвестиционным фондом, и выбрал способ оценки таких вложений по справедливой стоимости через прибыли или убытки в соответствии с МСФО 39.
• * Доли участия в зависимых компаниях, которые классифицируются как предназначенные для продажи в соответствии с МСФО 5, учитываются согласно этому стандарту.
• * В остальных случаях инвестор должен использовать метод учета по доле участия в отношении всех вложений в зависимые компании, на которые он оказывает значительное влияние.
• *В том случае, если инвестор прямо или косвенно

владеет более чем 20% акций зависимой компании, считается, что она находится под его значительным влиянием, если не может быть доказано обратное.

* В соответствии с методом учета по доле участия вложения первоначально учитываются по фактической себестоимости приобретения. Впоследствии она корректируется на долю инвестора в изменении чистых активов зависимой компании после приобретения.

• * В отчете о совокупном доходе инвестора отражается его доля в прибылях и убытках зависимой компании после приобретения.
• * Учетная политика зависимой компании должна быть такой же, как у инвестора.
• * Отчетные даты зависимых компаний не могут отличаться от отчетной даты инвестора более чем на три месяца.
• * Даже если консолидированная отчетность несоставляется (если у инвестора нет дочерних компаний), необходимо применять метод учета вложений в зависимые компании по доле участия. Однако этот метод не используется

инвестором при представлении отдельной финансовой отчетности в соответствии с определением, данным в МСФО 27. В этом случае учет ведется по фактической себестоимости приобретения либо с использованием порядка учета финансовых вложений согласно МСФО 39.

* Финансовые вложения в зависимые компании проверяются на возможное обесценение в соответствии с МСФО 36. При этом также используются указанные в МСФО 39 признаки обесценения. Поправки, сделанные в мае 2008.

года, разъясняют, что вложения в зависимую компанию для целей тестирования на предмет обесценения считаются единым активом.

* Поправки, сделанные в результате пересмотра МСФО 27 (2008), относятся к порядку учета в случаях потери существенного влияния над зависимой компанией. При потере существенного влияния вложения переоцениваются по справедливой стоимости на соответствующую дату, при этом прибыль или убыток признается в отчете о прибылях и убытках. Впоследствии к оставшимся вложениям применяется МСФО 39.

Интерпретации.

Отсутствуют.

Дата вступления.

Годовые отчетные периоды, начавшиеся 1 января 2005 года или позднее (1 июля 2009 года для соответствующих поправок, связанных с МСБУ 27 (2008)).

Поправки, сделанные в результате Улучшений МСФО (май 2008 года), разъясняющие, какую информацию необходимо раскрывать, если доли владения в совместно контролируемых компаниях учитываются по справедливой стоимости через прибыли или убытки, вступили в силу 1 января 2009 года. Разрешается более раннее применение.

Цель.

Определить порядок учета участия в совместной деятельности независимо от ее структуры и юридической формы.

Краткое содержание.

* Применяется в отношении всех финансовых вложений, находящихся под совместным контролем инвестора и другой стороны (сторон), за исключением тех случаев, когда инвестор является венчурным, взаимным или паевым инвестиционным фондом, и выбрал способ оценки таких финансовых вложений по справедливой стоимости через прибыли или убытки в соответствии с МСБУ 39.

* Основной признак совместной деятельности — соглашение участников о разделе контроля, зафиксированное в договоре. Совместная деятельность может быть классифицирована как совместно контролируемые операции, совместно контролируемые активы или совместно контролируемые компании. В зависимости от формы совместной деятельности применяются различные принципы учетной политики.

• * Совместно контролируемые операции: участник совместной деятельности отражает в отдельной и консолидированной финансовой отчетности активы, которые он контролирует; расходы и обязательства, которые он несет; и свою долю в доходах от совместной деятельности.
• *Совместно контролируемые активы: участник совместной деятельности отражает в отдельной и консолидированной финансовой отчетности свою долю в совместно контролируемых активах; все обязательства, которые он несет напрямую, и свою долю в любых обязательствах, которые он несет совместно с другими

участниками; доход от продажи или использования своей доли продукции, произведенной в результате совместной деятельности; свою долю в расходах, понесенных в результате совместной деятельности, и расходы, которые он несет напрямую в связи со своим участием в совместной деятельности.

• * Совместно контролируемые компании: разрешается использование одного из двух нижеследующих методов:
• —метод пропорциональной консолидации: в отчете о финансовом положении участник совместной деятельности показывает свою долю в совместно контролируемых активах и свою долю в обязательствах совместно контролируемой компании. В отчете о совокупном доходе участник совместной деятельности отражает свою долю в доходах

и расходах совместно контролируемой компании;

• —метод учета по доле участия: описан в МСФО 28.
• * Доли участия в совместно контролируемых компаниях, классифицируемые как предназначенные для продажи в соответствии с МСФО 5, учитываются в соответствии с этим стандартом.
• * Даже если консолидированная отчетность не составляется (если у инвестора нет дочерних компаний), к учету совместно контролируемых компаний необходимо применять метод пропорциональной консолидации или метод

учета по доле участия. Однако, в соответствии с МСФО 27, в отдельной финансовой отчетности организации ее участие в совместно контролируемых компаниях должно учитываться либо по фактической себестоимости, либо в соответствии с порядком учета финансовых вложений, установленным МСФО 39.

* Поправки, сделанные в результате вступления в силу МСБУ 27 (2008), относятся к порядку учета при потере совместного контроля над совместно контролируемым предприятием. При потере совместного контроля вложения переоцениваются по справедливой стоимости на соответствующую дату. При этом прибыль или убыток признается в отчете о прибылях и убытках. Впоследствии к оставшимся вложениям применяется МСФО 28 или МСФО.

39 соответственно.

Интерпретации.

ПКИ 13 «Совместно контролируемые компании — неденежные вклады участников».

В большинстве случаев инвесторам разрешено признавать пропорциональную долю прибыли или убытка по вкладам неденежных активов в совместную деятельность, переданных в обмен на получение доли участия в ней.

Дата вступления.

Годовые отчетные периоды, начинающиеся 1 января 2009 года или позднее. Разрешается досрочное применение.

Заменяет МСБУ 14 начиная с даты применения.

Цель.

Организация должна раскрывать информацию в финансовой отчетности таким образом, чтобы ее пользователи могли оценить характер и финансовый эффект проводимых ею хозяйственных операций и экономическую среду, в которой она осуществляет свою деятельность.

Краткое содержание.

* МСФО 8 применяется в отношении консолидированной финансовой отчетности группы, имеющей материнскую компанию (и отдельной финансовой отчетности организации):

• — чьи долговые или долевые ценные бумаги торгуются на открытом рынке; или
• — которая подает или находится в процессе подготовки к подаче (консолидированной) финансовой отчетности в комиссию по ценным бумагам или другую регулирующую организацию с целью выпуска любого вида ценных бумаг на открытом рынке.
• * Операционный сегмент представляет собой компонент организации:
• — который осуществляет хозяйственную деятельность, в результате которой он может получать доходы и осуществлять расходы (включая доходы и расходы, связанные

с операциями с другими компонентами той же организации);

— чьи операционные результаты регулярно проверяются лицом, несущим основную ответственность в организации за принятие операционных решений по распределению ресурсов на данный сегмент и оценке результатов его деятельности;

• — в отношении которого имеется отдельная финансовая информация.
• * Дается рекомендация по операционным сегментам, информация о которых должна быть представлена в отчетности (общее правило — 10%-й порог).
• * Не менее 75% выручки организации должно быть включено в сегменты, представленные в финансовой отчетности.
• * МСФО не дает определение сегментной выручки, сегментных расходов, сегментного результата, сегментных активов и обязательств, а также не требует подготовки сегментной информации в соответствии с учетной

политикой, принятой в отношении финансовой отчетности организации.

• * Организация обязана раскрывать определенную информацию даже в случае наличия у организации одного отчетного сегмента. Это касается информации о каждом продукте и услуге или о группах продуктов и услуг.
• * Анализ выручки и некоторых внеоборотных активов по географическим зонам — обязательное требование для всех организаций. При этом необходимо раскрывать дополнительную информацию о выручке/активах по каждой стране (в случае их существенности) вне зависимости от организационной структуры компании.
• * Также в стандарте содержится требование о раскрытии информации по операциям с крупнейшими внешними покупателями (на долю которых приходится не менее 10%

выручки организации).

Интерпретации.

Отсутствует.

Дата вступления.

Годовые отчетные периоды, начавшиеся 1 января 2005 года или позднее.

Цель.

Установить принципы определения и представления прибыли на акцию (EPS) с целью улучшении сопоставимости показателей деятельности различных организаций в одном и том же периоде и одной организации в различных отчетных периодах. Стандарт обращает особое внимание на определение знаменателя, используемого при расчете прибыли на акцию.

Краткое содержание.

* Применяется организациями, акции которых обращаются на открытом рынке, организациями, которые находятся в процессе размещения таких акций, и любыми другими организациями, представляющими данные о прибыли на акцию на добровольной основе.

• * Базовая и разводненная прибыль на акцию отражается:
  • — по каждому классу обыкновенных акций, который предоставляет различные права на долю в прибыли за отчетный период;
  • — одинаково наглядно;
  • — по всем представленным периодам.
• * Если предприятие представляет в финансовой отчетности только отчет о совокупном доходе, прибыль на акцию отражается в таком отчете.

Если предприятие представляет как отчет о совокупном доходе, так и отдельный отчет о прибылях и убытках, прибыль на акцию отражается только в отдельном отчете о прибылях и убытках.

* Прибыль на акцию отражается в отношении прибылей или убытков, относящихся к акционерам материнской компании, в отношении прибылей или убытков от продолжающейся деятельности, относящихся к акционерам материнской компании, и в отношении прекращаемой деятельности (последняя позиция может отражаться в примечаниях).

• * В консолидированной финансовой отчетности прибыль на акцию отражает прибыль, относящуюся к акционерам материнской компании.
• * Разводнение — это уменьшение прибыли на акцию или увеличение убытка на акцию, исходя из допущений о том, что конвертируемые в акции инструменты фактически

конвертированы, опционы и варранты на акции исполнены, и все прочие потенциальные обыкновенные акции выпущены — при соблюдении условий выпуска таких инструментов.

• * Расчет базовой прибыли на акцию:
  • — в числителе — чистая прибыль за период за вычетом всех расходов, включая налоги, и неконтрольной доли, а также за вычетом дивидендов по привилегированным акциям;
  • — в знаменателе — средневзвешенное количество обыкновенных акций, находящихся в обращении в течение отчетного периода.
• * Расчет разводненной прибыли на акцию:
• — в числителе — чистая прибыль за период, приходящаяся на обыкновенные акции, увеличенная на сумму дивидендов после уплаты налогов и на сумму процентов,

признаваемых в отчетном периоде в отношении потенциальных обыкновенных акций с разводняющим эффектом (таких, как опционы, варранты, конвертируемые в акции финансовые инструменты, акции, подлежащие выпуску при соблюдении определенных условий), и скорректированная на сумму любых других изменений доходов и расходов, которые могут возникнуть в результате конвертации потенциальных обыкновенных акций с разводняющим эффектом;

— знаменатель должен корректироваться на количество акций, которые могли бы быть выпущены при конвертации всех потенциальных обыкновенных акций с разводня;

ющим эффектом в обыкновенные акции;

— потенциальные обыкновенные акции с противоразводняющим эффектом в расчет не принимаются.

Интерпретации.

Отсутствуют.